Бухгалтерская отчетность за 2016 год: основные принципы (Морозова О.)

Все организации, которые ведут бухгалтерский учет, вне зависимости от применяемого режима налогообложения обязаны составлять бухгалтерскую отчетность. В налоговую инспекцию и в отделение Росстат годовая бухотчетность представляется не позднее трех месяцев после окончания года (подп. 5 п. 1 ст. 23 НК, ст. 18 Закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ, далее - Закон N 402-ФЗ). Таким образом, за 2016 год бухгалтерскую отчетность нужно сдать до 31 марта 2017 года включительно. Тот факт, что компания фактически не вела в отчетный период деятельность, значения не имеет.

Общие требования

Бухгалтерская (финансовая) отчетность - это информация о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, систематизированная в соответствии с требованиями бухгалтерского законодательства (п. 1 ст. 3 Закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ). Бухотчетность составляется на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам (абз. 2 п. 4 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", утв. Приказом Минфина от 6 июля 1999 г. N 43н).
Бухгалтерская отчетность должна давать ее пользователям (а это не только госорганы, но и участники ООО, акционеры, собственники имущества, банки и др. заинтересованные лица) достоверное представление о финансовом положении дел в компании (п. 1 ст. 13 Закона N 402-ФЗ). Содержащаяся в ней информация должна быть полезной, полной (с учетом ее существенности и сопоставимости затрат на сбор и обработку), нейтральной (исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухотчетности перед другими). При этом при составлении бухотчетности организации нужно придерживаться принятого ею содержания и форм отчетности последовательно от одного отчетного периода к другому (ПБУ 4/99).
Бухгалтерская отчетность должна быть составлена на русском языке и в рублях (п. 15 и 16 ПБУ 4/99). При этом данные бухотчетности следует приводить в тысячах рублей или, если у компании крупные обороты, в миллионах рублей, но в любом случае без десятичных знаков (приложения N 1 и 5 к Приказу Минфина N 66н). Порядок округления законодательством не установлен. Поэтому организации его разрабатывают самостоятельно и утверждают в учетной политике для целей бухучета. Вариантов может быть несколько. Довольно часто компании заимствуют способ округления из Налогового кодекса (п. 6 ст. 52 НК). "Налоговый" способ в принципе согласуется с правилами обычной арифметики. Он состоит в том, что сумма налога менее 50 копеек отбрасывается, а сумма налога 50 копеек и более округляется до полного рубля. Допустим, вам нужно округлить сумму 4 467 300 руб. Если округлять по правилам арифметики до тысяч, то получим 4 467 тыс. руб. При округлении 4 467 800 руб. получаем 4 468 тыс. руб. и т.д.
Также распространен и другой способ округления. В различных источниках его называют по-разному - финансовый, банковский, бухгалтерский. И, кстати говоря, в отдельных бухгалтерских программах показатели округляются именно этим способом. В данном случае критерием является цифра перед отбрасываемой пятеркой - если она четная, то оставляем ее без изменений. А если нечетная, то округляем "вверх". К примеру, 3 457 500 руб. и 3 458 500 руб. при таком округлении до тысяч дадут одно и то же значение - 3 458 тыс. руб.
И обратите внимание, что в бухгалтерской отчетности не должно быть никаких подчисток и помарок.
Ну и, наконец, бухгалтерская отчетность считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем организации (ч. 8 ст. 13 Закона N 402-ФЗ). Соответственно, подпись главного бухгалтера на бухотчетности не нужна. В то же время в Информационном сообщении от 19 мая 2015 г. Минфин разъяснил, что полномочия по подписанию бухотчетности устанавливаются, как правило, учредительными документами экономического субъекта или решениями соответствующих органов управления компании. В частности, наряду с руководителем организации бухотчетность может подписываться главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухучета.

"Основной" состав бухотчетности

В общем случае годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность состоит из (п. 1 ст. 14 Закона N 402-ФЗ):
- бухгалтерского баланса;
- отчета о финансовых результатах;
- приложений к балансу и отчету о финансовых результатах.
Формы бухотчетности организаций (за исключением кредитных и государственных (муниципальных) учреждений) утверждены Приказом Минфина от 2 июля 2010 г. N 66н. В соответствии с данным Приказом приложениями к балансу и отчету о финансовых результатах являются:
- отчет об изменениях капитала;
- отчет о движении денежных средств;
- отчет о целевом использовании средств;
- пояснения. Они могут оформляться как в табличной, так и в текстовой форме. Содержание пояснений, оформленных в табличной форме, определяется организациями самостоятельно, но с учетом приложения N 3 к Приказу Минфина N 66н.
Обратите внимание! Согласно положениям пункта 5 ПБУ 4/99 в состав бухгалтерской отчетности включается также обязательное аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации. В то же время, как указал Минфин в письме от 30 января 2013 г. N 03-02-07/1/1724, Налоговым кодексом не предусмотрена обязанность налогоплательщика представлять в инспекцию аудиторское заключение вместе с годовой бухгалтерской (финансовой) отчетностью. В то же время в Росстат обязательное аудиторское заключение представить необходимо. И здесь могут быть варианты - аудиторское заключение представляется в Росстат либо одновременно с годовой бухотчетностью, либо в течение 10 дней с момента утверждения этого заключения, но... в любом случае не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным (п. 2 ст. 18 Закона N 402-ФЗ).

"Упрощенная" бухотчетность

Упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, вправе применять субъекты малого предпринимательства (МСП), но... Только если они не упомянуты в части 5 статьи 6 Закона N 402-ФЗ. Так, упростить себе жизнь не могут МСП, отчетность которых подлежит обязательному аудиту. Без каких-либо послаблений бухотчетность формируют также:
- жилищные и жилищно-строительные кооперативы;
- кредитные потребительские кооперативы (включая сельскохозяйственные кредитные потребительские кооперативы);
- микрофинансовые организации;
- организации государственного сектора;
- политические партии, их региональные отделения или иные структурные подразделения;
- коллегии адвокатов;
- адвокатские бюро;
- юридические консультации;
- адвокатские палаты;
- нотариальные палаты;
- некоммерческие организации, включенные в реестр НКО, выполняющих функции иностранного агента.
В том случае, если компания относится к МСП и не попала в названный черный список, она вправе в том числе формировать бухотчетность по упрощенной системе. В ее состав включаются только две формы - бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах. Причем речь идет об упрощенных формах названных документов, которые также утверждены Приказом Минфина N 66н. Что же касается отчета об изменениях капитала и отчета о движении денежных средств, то вопрос о том, включать их в состав отчетности или нет, определяется необходимостью приведения в приложениях наиболее важной информации, без знания которой невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.
В то же время организации, которые имеют право на применение упрощенных способов бухучета, включая упрощенную бухотчетность, Баланс и Отчет о финансовых результатах, могут составлять ее и по обычным формам.

Способ представления бухгалтерской отчетности

Обязанность представлять в налоговый орган по месту нахождения организации годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность установлена подпунктом 5 пункта 1 статьи 23 Кодекса. При этом способ представления именно бухотчетности Кодексом не установлен (см. письмо ФНС от 7 декабря 2015 г. N СД-4-3/21316). Поэтому компании вправе выбрать наиболее удобный им способ представления бухотчетности:
- сдать ее лично или через представителя;
- направить по почте с описью вложения;
- в электронной форме по утвержденным ФНС форматам. Так, Приказом ФНС от 31 декабря 2015 г. N АС-7-6/710@ утвержден формат представления упрощенной бухотчетности, а Приказом ФНС от 31 декабря 2015 г. N АС-7-6/711@ - электронный формат для бухотчетности, формируемой в общем порядке.

Баланс и Отчет о финансовых результатах'2016

Баланс и Отчет о финансовых результатах являются основными формами бухотчетности. Показатели первой из них говорят о финансовом положении дел в компании, а другой - о результатах финансовой деятельности предприятия.
Баланс и Отчет о финансовых результатах включаются в состав бухотчетности в обязательном порядке. Единственное, о чем следует упомянуть, - отдельным малым и средним предприятиям с этой целью разрешено использовать упрощенные формы. Как общие, так и упрощенные формы утверждены Приказом Минфина от 2 июля 2010 г. N 66н.
При составлении бухгалтерской отчетности за 2016 год следует учитывать Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций, которые содержатся в приложении к письму Минфина от 28 декабря 2016 г. N 07-04-09/78875. Это будет полезно ввиду того, что представители Минфина высказали свое мнение касательно учета и отражения в бухотчетности ряда отдельных новых неналоговых сборов, а по некоторым иным проблемным вопросам изменили свою позицию.

"Балансовые" правила

Бухгалтерский баланс состоит из двух частей: актива и пассива. В активе отражается имущество организации и задолженность контрагентов (ОС, "дебиторка" и т.д.). В пассиве же раскрываются источники, за счет которых эти активы появились (собственный капитал, "кредиторка" и т.д.). При этом баланс должен сойтись, то есть активы и пассивы должны быть между собой равны.
Годовой бухгалтерский баланс составляется на 31 декабря отчетного года (ч. 1, 6 ст. 15 Закона 402-ФЗ). При этом в нем приводятся аналогичные данные на 31 декабря прошлого и позапрошлого годов (п. 10 ПБУ 4/99). То есть в графе 3 баланса за 2016 год следует отразить информацию по состоянию на 31 декабря 2016 года, в графах 4 и 5 - показатели на 31 декабря 2015 года и 31 декабря 2014 года соответственно. Данные за 2014 и 2015 год нужно взять из прошлогоднего баланса.
В любом случае учтите, что сокращать строки баланса за неимением соответствующего показателя нельзя - в них нужно просто поставить прочерки (п. 11 ПБУ 4/99). Также прочеркнуть строку придется в том случае, если в результате округления показатель для нее оказался нулевым.
С другой стороны, при необходимости в форму баланса можно ввести дополнительные строки. К примеру, это нужно сделать в случае, если для полноты картины надо детализировать тот или иной существенный показатель. К примеру, расшифровать "дебиторку" в зависимости от того, кто является должником, и т.п. С этой целью к соответствующей строке (в нашем примере к строке 1230 "Дебиторская задолженность) вводится необходимое количество подстрок (1231, 1232 и т.д.). При этом уровень существенности того или иного показателя организации устанавливают самостоятельно, закрепляя его в бухгалтерской учетной политике.
Обратите внимание! В упрощенных формах бухотчетности показываются укрупненные показатели (включают в себя несколько показателей) без дополнительной расшифровки. Соответственно, возникает вопрос, какие коды для таких "укрупненных" строк в этом случае указывать? Ответ прост - из приложения N 4 к Приказу Минфина N 66н нужно взять код строки по тому показателю, который по величине больше других, входящих в эту же строку.
Стоимость имущества и обязательств в балансе нужно отражать за минусом регулирующих величин. К таким регулирующим величинам, в частности, относятся суммы начисленной амортизации, резерв по сомнительным долгам, резерв под снижение стоимости материальных ценностей, резерв под обесценивание финансовых вложений.
При составлении бухгалтерского баланса за 2016 год необходимо учесть также ряд важных моментов.

Деньги, "зависшие" в проблемных банках

В минувшем году без лицензии ЦБ осталось достаточно много банков. В результате компании столкнулись с тем, что их деньги попросту "зависли" в этих проблемных банках. В Минфине считают, что в таких ситуациях существенная сумма денежных средств на расчетном счете, "зависшая" в банке, раскрывается отдельной статьей (напр., "Средства на счетах, операции по которым прекращены") в разделе "Оборотные активы" бухгалтерского баланса (приложение к письму Минфина от 6 февраля 2015 г. N 07-04-06/5027). Отметим, что, по мнению финансистов, с момента, когда у банка отозвали лицензию, до момента подачи заявления на закрытие этого расчетного счета и возврат денег остаток по счету отражается на счете 55 "Специальные счета в банках". И только после подачи заявления на закрытие "расчетника" в этом банке эту сумму надо перенести на счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

"Основательные" особенности

Напомним еще один момент. Допустим, у организации есть основные средства, часть из которых приобретена для сдачи в аренду, а часть для использования в производстве. В таких ситуациях указанные объекты в балансе "разведены": одни из них отражаются по строке 1150 "Основные средства", а другие (приобретенные для сдачи в аренду) - по строке 1160 "Доходные вложения в материальные ценности". Соответственно, при определении показателя, к примеру, для строки 1150 баланса нужно брать разницу между остатками по счетам 01 "Основные средства" и 02 "Амортизация основных средств" без учета амортизации, начисленной по объектам доходных вложений в материальные ценности (для наглядности допускаем, что у организации нет расходов на незавершенное строительство, расходов будущих периодов и т.д.). А показатель строки 1160 баланса определяется как разница по счетам 03 "Доходные вложения в материальные ценности" и 02 "Амортизация основных средств" в части амортизации, начисленной именно по этим объектам.

Займы выданные

Практика показывает, что нередко в балансе неправильно отражаются займы, выданные организацией. На самом деле здесь все просто. На беспроцентных займах компания не зарабатывает, поэтому их нельзя рассматривать как финансовые вложения. Соответственно, такие займы должны быть учтены при формировании показателя "Дебиторская задолженность", то есть по строке 1230 баланса.

На финансовый результат...

При составлении Отчета о финансовых результатах следует принять во внимание Рекомендации, которые дал Минфин в письме от 28 декабря 2016 г. N 07-04-09/78875.

Экологический сбор

В первую очередь представители Минфина обратили внимание аудиторов на порядок отражения обязательных платежей в бюджет, которые по факту не являются налоговыми. Финансисты указали, что исходя из порядка взимания экологического сбора и Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина от 31 октября 2000 г. N 94н) (далее - Инструкция) сумма экологического сбора, начисляемая по мере выпуска в обращение соответствующих товаров, учитывается по дебету счета 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции со счетом учета расчетов с бюджетом, то есть по счету 68 "Расчеты с бюджетом". Соответственно, в Отчете о финансовых результатах сумма экологического сбора отражается в составе коммерческих расходов наряду с иными расходами на продажу.

Плата "Платону"

Таким же неналоговым платежом является и так называемая плата "Платону", которую вносят владельцы 12-тонников в качестве возмещения вреда дорогам федерального назначения.
Напомним, что пунктом 2 статьи 362 Налогового кодекса предусмотрено, что сумма транспортного налога, исчисленная в отношении большегруза, уменьшается на сумму платы, произведенной в отношении этого ТС в данном налоговом периоде. На этом основании, а также руководствуясь опять же положениями ПБУ 10/99 и Инструкцией, представители Минфина пришли к выводу, что "платоновская" плата в бухучете признается расходом и отражается по дебету счетов учета затрат в корреспонденции опять же со счетом учета расчетов с бюджетом. При этом чиновники отметили, что при отражении в бухучете транспортного налога, причитающегося к уплате в бюджет по итогам налогового периода, в кредит счета учета расчетов с бюджетом относится сумма такого налога за вычетом фактически уплаченной в данном налоговом периоде суммы платы "Платону".
Отметим, что аналогичный подход Минфин предлагает использовать и в налоговом учете. В частности, в письме Минфина от 6 сентября 2016 г. N 03-05-05-04/52171 разъяснено, что в расходы включаются "платоновская" плата и транспортный налог за минусом этой платы. При таком подходе, очевидно, устраняется "задвоение" расходов.

Поступления от учредителей - не доход

Интерес представляет и рекомендация Минфина касательно вопроса отражения в бухучете поступлений от учредителей, акционеров, участников, собственников организации. Финансисты отмечают, что в соответствии с ПБУ 9/99 (утв. Приказом Минфина от 6 мая 1999 г. N 32н) доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Соответственно, поступления денежных средств и иного имущества от учредителей, акционеров, участников, собственников организации в счет вкладов, взносов при формировании уставного фонда, в качестве безвозмездного финансирования, вкладов в имущество общества не признаются доходами организации. Поэтому их нельзя учесть на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Выходит, что такие поступления должны отражаться проводкой: Дебет 51 Кредит 83 "Добавочный капитал".

"Разукрупнение" ОС

В Рекомендациях Минфина сказано, что изменение инвентарного объекта основных средств, не влияющее на финансовое положение организации, финансовый результат ее деятельности и (или) движение денежных средств, на синтетических счетах бухгалтерского учета не отражается. Отметим, что ранее в Минфине отмечали, что в положениях по бухучету ОС отсутствует понятие "разукрупнение основных средств". Поэтому, если организация приняла решение о разукрупнении ОС, ранее числящихся как единый инвентарный номер, она должна внести корректировки в бухгалтерский учет и налоговый учет, то есть... исправить ошибку (см. письмо Минфина от 20 февраля 2007 г. N 03-03-06/1/102). Теперь же в Минфине допускают изменение (разукрупнение и пр.) инвентарных объектов не только в порядке исправления ошибки.

Налоговые санкции

Минфин рекомендует оценочное обязательство под возможные штрафные санкции и пени по налогам относить на тот вид расходов, в составе которых учитывается сумма соответствующего налога. А если оценочное обязательство признано в связи с нарушением организацией порядка уплаты налога на прибыль, данное обязательство следует учитывать по дебету счета 99 "Прибыли и убытки". То есть не надо разносить по разным счетам сумму налоговой недоимки и отдельно - штрафы и пени.
В свою очередь, в отчете о финансовых результатах штрафы и пени, уплаченные налогоплательщиком (кроме налога на прибыль и иных аналогичных обязательных платежей) или подлежащие уплате, формируют прибыль (убыток) до налогообложения. А суммы причитающихся налоговых санкций по налогу на прибыль и иным обязательным платежам, отражаемым на счете 99 "Прибыли и убытки" (ЕНВД, ЕСХН и др.), формируют чистую прибыль (убыток).