Непростые комбинации с НДФЛ-вычетами работника (Никитин А.Ю.)

Работник может принести вам два заявления сразу: и на социальный, и на имущественный вычет по НДФЛ. В какой очередности предоставлять вычеты, если понятно, что и на тот и на другой доходов работника не хватит? Лучше полностью предоставьте сотруднику социальный вычет. Ведь иначе он сгорит. А остаток по имущественному вычету все равно перейдет на последующие годы.

Какие социальные вычеты предоставляет работодатель

В этом году на основании уведомления <1>, выданного ИФНС, работник может получать у работодателя такие социальные вычеты по НДФЛ <2>:
- в сумме, уплаченной за свое обучение и за обучение своих детей;
- в сумме, уплаченной за медицинские услуги, оказанные ему, его супруге (супругу), родителям и детям;
- в сумме страховых взносов по договору добровольного страхования жизни.
Вычеты на обучение и лечение работодатели предоставляют с 2016 г. С 2017 г. к ним добавился социальный вычет в сумме страховых взносов по договору добровольного страхования жизни. Строго говоря, до 2017 г. этот вычет тоже можно было получить у работодателя, но лишь при условии, что страховые взносы по заявлению работника удерживались из его зарплаты и перечислялись в страховую компанию самой организацией. Физлица, уплачивавшие взносы самостоятельно, могли заявить вычет только по окончании года, подав в инспекцию декларацию по форме 3-НДФЛ.
Есть еще два вида соцвычетов, которые также может предоставлять работодатель, причем без какого-либо подтверждения из ИФНС <3>:
- в сумме пенсионных взносов по договору негосударственного пенсионного обеспечения;
- в сумме дополнительных взносов на накопительную часть трудовой пенсии.
Но они встречаются довольно редко. К тому же эти вычеты предоставляются работодателем, только если он сам удерживал и перечислял взносы из выплат в пользу сотрудника <4>.
Кроме того, работник может принести заявление и уведомление и на имущественный вычет. Что тогда делать?
--------------------------------
<1> Приложение N 2 к Письму ФНС России от 16.01.2017 N БС-4-11/500@.
<2> Подпункты 2 - 4 п. 1, п. 2 ст. 219 НК РФ.
<3> Подпункты 4, 5 п. 1, п. 2 ст. 219 НК РФ.
<4> Письмо ФНС России от 14.10.2016 N БС-3-11/4768@.

Какой вычет за какие месяцы предоставлять

На сумму вычета, указанную в уведомлении, уменьшаются все полученные в текущем году доходы работника, облагаемые НДФЛ по ставке 13% (кроме дивидендов) <5>. Как предоставлять вычет, если уведомление из ИФНС работник принес не в начале года?
Если речь идет об имущественном вычете, то работодатель должен предоставить его работнику с начала календарного года, то есть пересчитать налог, даже если уведомление из ИФНС сотрудник принес не в январе, а, к примеру, в июне. В этом случае НДФЛ за январь - май будет считаться излишне удержанным. И по заявлению работника компания обязана ему эту сумму вернуть <6>.
А как с социальным вычетом? С одной стороны, в НК РФ сказано, что работодатель должен предоставить социальный вычет с месяца, в котором к нему обратился работник (с заявлением и уведомлением). И только в случае, когда работодатель удержал НДФЛ без учета вычета после получения от работника заявления, он должен вернуть налог как излишне удержанный <7>. То есть при подаче заявления на соцвычет позднее января НДФЛ с начала года не пересчитывается.
Но с другой стороны, работодатель исчисляет налог нарастающим итогом с начала года по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, начисленным работнику за текущий год, в отношении которых применяется налоговая ставка 13%, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы суммы налога <8>. Причем нормами НК РФ право на получение вычета за счет суммы налога, удержанной с начала года до его окончания, не поставлено в зависимость от способа его получения: в ИФНС или у работодателя. Поэтому при предоставлении социального вычета уместно было бы возвратить работнику НДФЛ, удержанный с начала года до месяца подачи заявления, как и в случае с имущественным вычетом. Можно ли так поступить, мы спросили у специалиста Минфина.

Применение социального вычета к месяцам до подачи работником заявления
Стельмах Николай Николаевич, советник государственной гражданской службы РФ 1 класса
- Социальные вычеты, в частности на обучение и лечение, предоставляются работнику начиная с месяца, в котором он обратился к работодателю за их получением. Если после получения письменного заявления сотрудника работодатель все же удержал НДФЛ без учета вычета, то эта сумма признается удержанной излишне. Это прямо следует из НК РФ <9>. То есть только сумму налога, неправомерно удержанную после обращения работника, организация должна вернуть ему в порядке, установленном ст. 231 НК РФ. Сумма налога, удержанная до получения от работника заявления на вычет, излишне удержанной не является, и перерасчет НДФЛ с начала года не производится. Это прямая норма закона, и она не подлежит расширительному толкованию.
Следовательно, практику предоставления работодателем имущественного вычета на покупку жилья, согласно которой возможен перерасчет суммы НДФЛ, удержанной с начала года, недопустимо распространять на социальный вычет. Замечу, что в ст. 220 НК РФ нет нормы, ставящей получение имущественного вычета у работодателя в зависимость от месяца обращения к нему работника.

А если работник попросил уменьшать доход на соцвычеты, которые работодатель предоставляет без уведомления из ИФНС (по расходам на негосударственное пенсионное обеспечение и добровольное пенсионное страхование), и сделал это не в начале года? Эти вычеты работодатель также может предоставить лишь с месяца обращения работника. То есть НДФЛ с начала года пересчитываться не будет.
Но при предоставлении вычета могут быть учтены все взносы, уплаченные в текущем году до месяца обращения. То есть, например, за месяц обращения работодатель вправе предоставить вычет на всю сумму взносов, уплаченных с начала года <10>.
--------------------------------
<5> Пункт 3 ст. 210 НК РФ.
<6> Статья 231 НК РФ; п. 15 Обзора, утв. Президиумом ВС РФ 21.10.2015; Письмо Минфина России от 16.03.2017 N 03-04-06/15201.
<7> Пункт 2 ст. 219 НК РФ.
<8> Пункт 3 ст. 226 НК РФ.
<9> Пункт 2 ст. 219 НК РФ.
<10> Письма Минфина России от 18.05.2012 N 03-04-06/7-140, от 31.01.2012 N 03-04-06/7-18.

С какого вычета начать?

Возможны такие ситуации:
- или работник приносит сразу два уведомления: о подтверждении права на имущественный вычет и на социальный;
- или работник приносит сначала уведомление на имущественный вычет, а через месяц-другой, когда работодатель уже начал уменьшать базу по НДФЛ на сумму вычета, - на социальный.
Может ли работодатель предоставить сначала социальный вычет, а затем, когда его сумма исчерпается, имущественный? Или приостановить предоставление имущественного вычета после того, как работник попросит социальный?
Недавно ФНС разъяснила, что НК не содержит ограничений, касающихся очередности получения работником налоговых вычетов у работодателя. Так что работодатель может предоставить любой из вычетов, на которые сотрудник имеет право (как получаемые на основании уведомления из ИФНС, так и без него), в любой очередности и в любой пропорции в пределах суммы дохода работника, облагаемого по ставке 13% <11>.
Получается, что здесь работодатель может действовать по своему усмотрению. Но по возможности все-таки лучше исходить из интересов работника. А работнику выгоднее получить сначала социальный вычет, поскольку он не переносится на следующие годы, в отличие от имущественного.

Совет
Объясните сотрудникам, что им в любом случае выгоднее получить сначала социальный вычет, а лишь потом имущественный. И не важно, будет ли работник получать вычеты у вас или в ИФНС по окончании года. То есть не следует в декларации рассчитывать имущественный вычет в ущерб социальному. Ведь если вся сумма годового дохода пойдет на погашение имущественного вычета, то социальный просто пропадет.

Покажем, как это может выглядеть на практике.

Пример. Предоставление имущественного и социального вычетов по НДФЛ

Условие

А.А. Иванов в феврале 2017 г. подал работодателю заявление и уведомление на получение имущественного вычета в сумме 1 600 000 руб. Компания предоставила работнику вычет с начала года, вернув по заявлению Иванова налог за январь. А в апреле сотрудник принес уведомление, подтверждающее право на получение социального вычета на лечение в сумме 85 000 руб. Зарплата Иванова - 40 000 руб. в месяц.

Решение

Алгоритм оптимального для работника предоставления вычетов будет выглядеть так:
- за январь - март работодатель предоставит имущественный вычет в сумме 120 000 руб. (40 000 руб. x 3);
- за апрель - май - только социальный вычет в сумме 80 000 руб. (40 000 руб. x 2), а в июне - в сумме 5 000 руб.;
- в июне - имущественный вычет в сумме 35 000 руб., и далее до конца года работодатель опять будет вычитать из дохода только имущественный вычет.
Таким образом, Иванов полностью использует свое право на социальный вычет в сумме 85 000 руб. А в следующем году сможет заявить остаток имущественного вычета в сумме 1 205 000 руб. (1 600 000 - (40 000 руб. x 9 + 35 000 руб.)).

А что будет, если работодатель просто продолжит предоставлять имущественный вычет, оставив социальный на потом? Понятно, что в этом случае доходов Иванова на социальный вычет не хватит. И получить его по окончании года, сделав перерасчет в декларации 3-НДФЛ, тоже не получится. Ведь налоговики сочтут, что доходов, за счет которых можно было бы получить социальный вычет, у Иванова не осталось. Эта позиция полностью согласуется с давними разъяснениями Минфина <12>.
По мнению ведомства, отказ от уже предоставленного вычета невозможен. Это справедливо и в ситуации, когда физлицо самостоятельно получает имущественный вычет путем подачи декларации 3-НДФЛ. После того как налог вернули из бюджета, подать уточненку на уменьшение суммы имущественного вычета с тем, чтобы заявить соцвычет, уже нельзя. С этим подходом соглашаются и суды <13>. А вот если налог вам еще не вернули, вы можете подать уточненку, заявив в ней также и соцвычет <14>.

* * *

Если сумма соцвычета больше зарплаты, которую работник должен получить с месяца обращения до конца года, то ему лучше заявить вычет в декларации. Допустим, Иванов принес уведомление из ИФНС, подтверждающее право на вычет в сумме 85 000 руб., в ноябре. Зарплата Иванова - 30 000 руб. в месяц. У работодателя он получит вычет в сумме 60 000 руб. (за ноябрь - декабрь). А чтобы получить остаток вычета, все равно придется подавать декларацию.
--------------------------------
<11> Письмо ФНС России от 17.02.2017 N БС-4-11/3008 (п. 2).
<12> Письмо Минфина России от 20.04.2009 N 03-04-05-01/229.
<13> Апелляционное определение Вологодского облсуда от 06.06.2014 N 33-2681/2014.
<14> Письмо Минфина России от 09.12.2013 N 03-04-07/53635.