Работы с разъездным характером: "страховой" маневр (Егорова Н.)

Перечень выплат, которые произведены в пользу физлица в рамках трудовых отношений, но не попадают в базу по взносам, подлежащим уплате во внебюджетные фонды, носит исчерпывающий характер. Помимо всего прочего, в нем упомянуты все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм), связанных, в частности, с выполнением физлицом трудовых обязанностей. В то же время на примере компенсаций, выплаченных работнику за разъездной характер работ, четко видно, что для целей обложения взносами компенсация компенсации рознь.

В то же время законодательство не раскрывает понятие "разъездной характер работы" и не определяет, что под таковым следует понимать. В связи с этим Роструд в Письме от 12 декабря 2013 г. N 4209-ТЗ разъяснил, что, как правило, разъездной считается работа, при которой работник выполняет свои должностные обязанности вне расположения организации. При этом в ст. 166 ТК сказано, что служебные поездки работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, служебными командировками не признаются. То есть в отличие от командировок, носящих временный характер и ограниченных определенным сроком, работа, связанная с разъездами, должна носить постоянный характер. При этом положения ст. 57 ТК предусматривают в качестве обязательного условия для включения в трудовой договор, определяющего в необходимых случаях характер работы (подвижной, разъездной, в пути, др. характер работы), условие об установлении работнику разъездного характера работы, что должно быть отражено в трудовом договоре.
Таким образом, можно выделить следующие признаки, свидетельствующие о том, что работа сотрудника носит именно разъездной характер:
- работник выполняет должностные обязанности вне расположения организации;
- работа, связанная с разъездами, носит постоянный характер (в отличие от командировок, носящих временный характер и ограниченных определенным сроком);
- условие об установлении сотруднику разъездного характера работы прописано в трудовом договоре.

Компенсационная составляющая

Работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, работодатель в соответствии со ст. 168.1 Трудового кодекса (далее - ТК) возмещает связанные со служебными поездками:
- расходы по проезду;
- расходы по найму жилого помещения;
- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие);
- иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.
Размеры и порядок возмещения названных расходов, впрочем, как и перечень работ, профессий, должностей этих работников, устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Как вариант - размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также устанавливаться трудовым договором.
Плюс ко всему ст. 129 ТК позволяет установить сотруднику компенсацию в виде доплаты или надбавки за разъездной характер работ.

"Страховой" момент

В свою очередь, в соответствии с ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ (далее - Закон N 212-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами для плательщиков страховых взносов - организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц, в частности в рамках трудовых отношений. Перечень выплат, не облагаемых взносами, приведен в ст. 9 Закона N 212-ФЗ. И пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ определено, что все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, не подлежат обложению страховыми взносами.
Таким образом, компенсации, которые связаны с выполнением физлицом трудовых обязанностей, предусмотренные законодательством, не облагаются взносами во внебюджетные фонды.

Компенсация или...

С одной стороны, выплата "разъездных" компенсаций прописана в ТК. Поэтому на первый взгляд может показаться, что вопрос об обложении соответствующих сумм взносами фактически разрешен. Однако это далеко не так.
Дело в том, что в соответствии со ст. 164 ТК компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК и другими федеральными законами. Данному определению полностью отвечают "разъездные" компенсации, выплата которых производится на основании ст. 168.1 ТК. Соответственно, на такие выплаты не нужно начислять страховые взносы на обязательное социальное страхование (см., напр., Письмо Минздравсоцразвития от 27 февраля 2010 г. N 406-19). В то же время, как следует из Письма Минтруда от 30 сентября 2014 г. N 17-4/В-462, в этой части у контролирующих органов не возникнет лишних вопросов только при документальном подтверждении таких расходов (билеты на проезд, гостиничные счета и т.д.). В случае отсутствия подтверждающих расходы документов суммы выплат в пользу работников не могут признаваться компенсационными в связи с разъездным характером работы работников.
Обратите внимание! Кроме того, положениями ст. 168.1 ТК не предусмотрена оплата организацией питания работников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер. Поэтому компенсационные выплаты, направленные на возмещение расходов работников на питание, произведенные в их пользу, являются выплатами в рамках трудовых отношений и подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке (см., напр., Письмо Минтруда от 11 марта 2014 г. N 17-3/В-100).
Отметим, что в Письме от 23 января 2015 г. N 17-3/В-26 представители Минтруда пришли к выводу, что страховыми взносами не облагаются суточные, выплачиваемые в связи с разъездным характером работы. При этом, учитывая требование о необходимости документального подтверждения расходов, просто так, что называется, взять с потолка размер суточных нельзя - их размер должен быть обоснован, к примеру, в зависимости от того, сколько времени будет проведено в пути и т.п.

...часть оплаты труда?

Очевидно, что подобного рода расчеты усложняют работу бухгалтера: каждому "разъездному" работнику нужно определять размер компенсации индивидуально, фактически применительно к каждой его поездке. Поэтому во многих компаниях идут другим путем: устанавливают таким сотрудникам компенсацию на основании ст. 129 ТК в виде надбавки или доплаты за "разъездные" условия работы. С фиксированной-то суммой работать куда проще. В то же время с точки зрения обложениями взносами такой подход как раз таки не оправдан.
Дело в том, что в ст. 129 ТК подобные выплаты хотя и названы компенсационными, по факту они являются частью оплаты труда со всеми, что называется, вытекающими. То есть на них нужно начислять страховые взносы в общеустановленном порядке (см., напр., Письмо Минздравсоцразвития от 26 мая 2010 г. N 1343-19).

Судебные "вариации"

Аналогичной позиции к вопросу обложения взносами надбавок за разъездной характер работы придерживаются и судьи (см., напр., Постановления ФАС Уральского округа от 25 декабря 2012 г. N Ф09-12604/12, ФАС Западно-Сибирского округа от 23 августа 2012 г. N А03-18762/2011 и т.д.).
О том, что данный подход применяется судами и в настоящее время, свидетельствует Определение ВС от 24 ноября 2015 г. N 302-КГ15-14889. В нем указано, что в рассматриваемом деле доплаты за разъездной характер работы соответствуют критерию компенсационных выплат в смысле ст. 129 ТК: они начисляются и уплачиваются водителям бензовозов каждый месяц, являются составной частью заработной платы как доплата за работу в условиях, отличных от нормальных (сумма такой доплаты зависит от количества отработанных водителем часов), и подлежат включению в базу для начисления страховых взносов. При этом судьи посчитали, что приравнивать такую надбавку к суточным нельзя: дескать, "отождествление заявителем компенсационных выплат за разъездной характер работы с суточными противоречит трудовому законодательству".
Неуместной судьи сочли и ссылку компании на п. 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса, утвержденного Президиумом ВС 21 октября 2015 г. Отметим, что в нем рассмотрен вопрос обложения "разъездных" компенсаций НДФЛ. В частности, представители ВС указали, что определяющее значение для целей налогообложения имеет характер соответствующей выплаты, позволяющий отнести ее к числу компенсаций, предусмотренных ст. 164 ТК, а не наименование ("надбавка", "увеличение оклада", "льгота" и т.п.). То есть если "разъездная" компенсация названа словом "надбавка", но ее размер определяется исходя из расходов работников, то такие выплаты не облагаются НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК, поскольку носят компенсационный характер. При этом в Обзоре отмечается, что не имеет значения тот факт, о каких доплатах идет речь (что конкретно компенсируется - фактически произведенные расходы или же рассчитывается размер доплаты за разъездной характер работы по нормативам, установленным в положении об оплате труда, в зависимости от количества дней, проведенных работником в разъездах в течение месяца). В любом случае ввиду того, что проезд оплачивается сотрудникам в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, а не в их личных интересах, о возникновении "натурального" дохода, облагаемого НДФЛ, говорить не приходится.
К сожалению, в части обложения страховыми взносами представители ВС не стали применять столь прогрессивный подход. Они просто отметили, что в Обзоре не рассмотрены вопросы, касающиеся правомерности доначисления взносов. Но самое главное, представители ВС констатировали, что компания не представила доказательств, что спорная компенсация фактически выплачивается работнику с целью возмещения каких-либо понесенных расходов (затрат) в интересах работодателя. А это очень важная оговорка. Как минимум она позволяет рассчитывать на то, что и для целей обложения взносами "содержание" все же важнее "формы". То есть если есть все доказательства того, что "разъездному" работнику именно компенсируются расходы, которые он понес в связи с выполнением своих трудовых обязанностей, то как бы эта компенсация ни называлась ("надбавка", "доплата" или "компенсация расходов на проезд" и т.п.), в базу взносы на нее начислять не нужно. Хотя, конечно же, имеет смысл уделить должное внимание документальному оформлению "разъездных" компенсаций с тем, чтобы у контролирующих органов не возникало лишних вопросов.