Компенсационные выплаты в пользу работников (Коняхин Н.Я.)

В процессе осуществления предпринимательской деятельности организации несут определенные расходы, в частности на уплату налогов, оплату труда, выплату вознаграждений партнерам, компенсаций работникам и т.д. Какие компенсации облагаются НДФЛ, а какие нет? 

Одним из расходных обязательств компании являются компенсационные выплаты, производимые в пользу своих работников, т.е. денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных Трудовым кодексом РФ и другими федеральными законами (ч. 2 ст. 164 ТК РФ).

Данные компенсационные выплаты следует отличать от второго их вида, предусмотренного ст. 129 ТК РФ: выплат компенсационного и стимулирующего характера, являющихся составной частью заработной платы, которые облагаются НДФЛ.

Суммы компенсаций, предусмотренных законодательством, на основании п. 3 ст. 217 НК РФ НДФЛ не облагаются. К числу таких компенсаций, в частности, относятся выплаты в пользу работников при направлении их в командировки - суточные, оплата проживания, проезда и др.

От обложения НДФЛ также освобождается оплата услуг VIP-зала в аэропорту, поскольку она представляет собой компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы, при условии, что в компании принят локальный акт о предоставлении подобной компенсации конкретным работникам при их направлении в служебную командировку, т.е. в производственных целях (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.03.2008 N А33-12597/07-Ф02-598/08 по делу N А33-12597/07).

Затраты командированного работника по оплате питания не относятся к расходам, не подлежащим обложению НДФЛ, поскольку они входят в суточные, выплачиваемые в пользу работника (Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2013 по делу N А40-51503/12-90-279).

Помимо этого к числу компенсаций также относятся компенсационные выплаты в пользу работников при направлении их в однодневные командировки, не являющиеся суточными. Этот вид компенсации также представляет собой возмещение в установленном размере расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы. Они не могут быть признаны доходом (экономической выгодой) налогоплательщика-работника, подлежащим обложению НДФЛ (Постановление Президиума ВАС РФ от 11.09.2012 N 4357/12).

Одним из основных видов компенсационных выплат является оплата обучения работника. В соответствии со ст. ст. 196 и 197 ТК РФ по соглашению сторон трудового договора в порядке, предусмотренном трудовым законодательством Российской Федерации, локальными актами работодателя, коллективным договором и соглашениями, работодатель осуществляет профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников. В силу п. 3 ст. 217 НК РФ расходы на повышение квалификационного уровня работников не подлежат обложению НДФЛ.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 05.11.2008 N А19-19415/06-20-Ф02-5295/08 указал, что если указанные операции производятся по инициативе работодателя и в производственных целях, то стоимость обучения является компенсационной выплатой по смыслу ст. 164 ТК РФ. Оплата обучения работника, проводимого по инициативе работодателя, с целью более эффективного выполнения им своих трудовых обязанностей вне зависимости от формы такого обучения не образует личного дохода работника и не подлежит налогообложению.

Следовательно, не подлежат налогообложению выплаты работодателя работнику, связанные с компенсацией его затрат на обучение, которое может осуществляться в самых различных формах: от обучения в профессиональных учебных заведениях до семинаров, конференций, тренингов и индивидуального обучения, в том числе и у самого работодателя.

Одним из самых распространенных видов компенсаций работникам является компенсация расходов на оплату услуг сотовой связи, при этом не имеет значения тот факт, кому принадлежит мобильный аппарат, на кого зарегистрирован телефонный номер и кем - работником или работодателем - заключен договор с сотовым оператором. Значение имеет первичная документация, подтверждающая факт понесения соответствующих расходов на оплату услуг сотовой связи, - чеки, квитанции и т.п.

Производственная необходимость и интерес работодателя в таких расходах могут быть вызваны различными факторами: оперативностью разрешения тех или иных вопросов конкретными работниками, а также созданием необходимых условий труда для тех категорий работников, трудовая деятельность которых прямо или косвенно связана с телефонными переговорами - менеджеров, юристов и др.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 23.09.2009 N А33-12556/08 разъяснил, что непредставление работодателем детализированных отчетов операторов сотовой связи в подтверждение использования сотовой связи исключительно в служебных целях в отсутствие иных доказательств само по себе не может свидетельствовать о непроизводственном характере таких переговоров при условии, что имеется локальный акт работодателя об использовании личной сотовой связи в служебных целях для оперативного и своевременного разрешения рабочих задач.

Наряду с приказом должны быть заключены соответствующие соглашения с работниками об использовании в служебных целях личной сотовой связи.

В Постановлении от 12.02.2008 N Ф09-234/08-С2 ФАС Уральского округа указал, что расходы на оплату услуг сотовой связи должны быть необходимы и непосредственно связаны с предпринимательской деятельностью работодателя.

Компенсация работнику за использование его личного транспорта и иного личного имущества представляет собой возмещение работодателем работнику его затрат, связанных с использованием и содержанием личного имущества последнего.

Часто контролирующие органы отказывают в правомерности невключения в базу по НДФЛ сумм компенсаций за использование личного транспорта работника в служебных целях за пределами лимита, установленного п. 1 Постановления Правительства РФ от 08.02.2002 N 92: для мотоциклов - 600 руб., для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см включительно - 1200 руб., свыше - 1500 руб.

Названным подзаконным актом нормирование расходов установлено исключительно для целей исчисления налога на прибыль, как оно и следует из его названия, а не для целей исчисления НДФЛ, поэтому в данном случае размер компенсации за использование работником в служебных целях своего личного транспорта устанавливается по его соглашению с работодателем.

К числу компенсаций, не облагаемых НДФЛ, можно отнести материальную помощь, оказываемую работодателем своим работникам, а также бывшим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту, в сумме, не превышающей 4000 руб. (абз. 4 п. 28 ст. 217 НК РФ), а также единовременные пособия, выплаченные организацией в соответствии с отраслевым соглашением и коллективным договором работникам, получившим повреждение здоровья вследствие несчастного случая на производстве или профессионального заболевания (Постановление Президиума ВАС РФ от 01.11.2011 N 6341/11 по делу N А27-10910/2010).

Суммы заработной платы, а также суммы индексации заработной платы, предусмотренные ст. 134 ТК РФ, взысканные на основании решения суда с организации в пользу работника, подлежат обложению НДФЛ.

Денежная компенсация, выплачиваемая работодателем при нарушении установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, предусмотренная ст. 236 ТК РФ, освобождается от налогообложения на основании п. 3 ст. 217 НК РФ (Письма Минфина России от 29.04.2013 N 03-04-07/14976, ФНС России от 04.06.2013 N ЕД-4-3/10209).

Освобождаются от обложения НДФЛ суммы выплат в виде выходного пособия, среднего месячного заработка на период трудоустройства, компенсации руководителю, заместителям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного заработка или шестикратный размер среднего месячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (ч. 3 ст. 217 НК РФ). Однако это касается именно трехмесячного среднего заработка, все, что свыше подпадает под налогообложение.

Выплачиваемое работнику выходное пособие, не предусмотренное законом, подлежит обложению НДФЛ на общих основаниях (Апелляционное определение Свердловского областного суда от 22.04.2014 по делу N 33-3874/2014).

Указание в трудовом договоре или в соглашении о его прекращении фиксированной денежной суммы, подлежащей выплате работодателем в пользу работника, облагается НДФЛ, причем вся сумма компенсации целиком, а не только в части, превышающей трехмесячный средний заработок, поскольку законом не предусмотрена налоговая льгота для таких случаев увольнения.

Отдельно остановимся на оплате работникам занятий спортом в клубах и секциях. В силу ст. 226 ТК РФ все работодатели обязаны осуществлять мероприятия по улучшению условий труда и охране труда за счет собственных средств в размере не менее 0,2% суммы затрат на производство продукции (работ, услуг) ежегодно.

Указанные расходы работодатель несет самостоятельно, он также может привлекать средства других организаций и физических лиц. Типовой перечень ежегодно реализуемых работодателем мероприятий по улучшению условий и охраны труда и снижению уровней профессиональных рисков утвержден Приказом Минздравсоцразвития России от 01.03.2012 N 181н (в ред. от 16.06.2014).

В Перечень входит реализация мероприятий, направленных на развитие физической культуры и спорта в трудовых коллективах, в том числе:

- компенсация работникам оплаты занятий спортом в клубах и секциях;

- организация и проведение физкультурных и спортивных мероприятий, в том числе мероприятий по внедрению Всероссийского физкультурно-спортивного комплекса "Готов к труду и обороне" (ГТО), включая оплату труда методистов и тренеров, привлекаемых к выполнению указанных мероприятий;

- организация и проведение физкультурно-оздоровительных мероприятий (производственной гимнастики, лечебной физической культуры с работниками, которым по рекомендации лечащего врача и на основании результатов медицинских осмотров показаны занятия ЛФК), включая оплату труда методистов, тренеров, врачей-специалистов, привлекаемых к выполнению указанных мероприятий;

- приобретение, содержание и обновление спортивного инвентаря;

- устройство новых и (или) реконструкция имеющихся помещений и площадок для занятий спортом;

- создание и развитие физкультурно-спортивных клубов, организованных в целях массового привлечения граждан к занятиям физической культурой и спортом по месту работы.

Работодатель обязан ежегодно до начала текущего года утверждать план мероприятий, направленных на улучшение условий и охраны труда, при этом конкретный их перечень он определяет самостоятельно. В частности, это могут быть и такие мероприятия, как проведение специальной оценки условий труда, уровней профессиональных рисков, устройство новых и (или) модернизация имеющихся средств коллективной защиты работников от воздействия опасных и вредных производственных факторов, внедрение систем автоматического контроля уровней опасных и вредных производственных факторов на рабочих местах и т.д.

Более того, поскольку из ст. 226 ТК РФ и Типового перечня не следует иное, работодатель вправе на текущий год запланировать несколько различных мероприятий, если ему позволяют средства.

Если работодатель на текущий год решит из Типового перечня все-таки выбрать мероприятия, направленные на развитие физической культуры и спорта в трудовых коллективах, он самостоятельно определяет, как наиболее оптимально и рационально расходовать выделенные денежные средства. В частности, работодатель может рассчитать 0,2% от ежегодной суммы затрат на производство продукции (работ, услуг), разделив полученную величину на общее количество работающих у него сотрудников. Полученная сумма компенсации может предоставляться работнику при условии договора с фитнес-клубом или иным спортивным сооружением.

Так, например, если сумма затрат компании на производство продукции (работ, услуг) за год составит 500 000 000 руб., то 0,2% (1 000 000 руб.) от этой суммы она должна потратить на финансирование мероприятий по улучшению условий и охране труда. При штатной численности компании 1000 сотрудников сумма компенсации составит 1000 руб., которая освобождается от обложения НДФЛ.

Компенсация небольшая, поэтому компании целесообразно всю зарезервированную сумму потратить не на индивидуальные выплаты работникам, а на финансирование иных мероприятий, что составит больший положительный эффект от распределения средств. Например, приобрести и выполнить монтаж установок (автоматов) для обеспечения работников питьевой водой, выделить отдельное помещение на предприятии и оборудовать его спортивными снарядами, тренажерами, иным необходимым оборудованием для занятий спортом.

За нарушение трудового законодательства Российской Федерации (в данном случае невыполнение требования о формировании средств для финансирования мероприятий по развитию физической культуры и спорта в трудовых коллективах) работодатель может быть оштрафован на сумму от 30 000 до 50 000 руб. на основании ч. 1 ст. 5.27 Кодекса РФ об административных правонарушениях. При этом работодатель может быть оштрафован за сам факт неутверждения плана мероприятий, а также за невыполнение обязанности по выделению средств в отношении каждого работника.

Литература

1. Налоговый кодекс Российской Федерации: часть первая [принят Государственной Думой 16 июля 1998 г., N 146-ФЗ, ред. от 08.03.2015] // Справочно-правовая система "КонсультантПлюс" [Электронный ресурс] / Компания "КонсультантПлюс".
2. Налоговый кодекс Российской Федерации: часть вторая [принят Государственной Думой 19 июля 2000 г., N 117-ФЗ, ред. 06.04.2015] // Справочно-правовая система "КонсультантПлюс" [Электронный ресурс] / Компания "КонсультантПлюс".
3. Трудовой кодекс Российской Федерации [принят Государственной Думой 21 декабря 2001 г.] // Собрание законодательства РФ. 2002. N 1 (ч. 1). Ст. 3.