Новое в исчислении НДФЛ (Митрич О.)

С 1 января 2016 г. вступил в силу ряд изменений, внесенных в гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ Федеральными законами:
- от 06.04.2015 N 85-ФЗ;
- от 02.05.2015 N 113-ФЗ;
- от 08.06.2015 N 146-ФЗ;
- от 08.06.2015 N 150-ФЗ;
- от 29.06.2015 N 177-ФЗ;
- от 05.10.2015 N 278-ФЗ;
- от 23.11.2015 N 317-ФЗ;
- от 23.11.2015 N 320-ФЗ;
- от 23.11.2015 N 322-ФЗ;
- от 28.11.2015 N 326-ФЗ;
- от 28.11.2015 N 327-ФЗ;
- от 29.12.2015 N 396-ФЗ;
- от 29.11.2014 N 382-ФЗ.
Указанными Законами были внесены изменения в 17 статей гл. 23 НК РФ. Всего же в рассматриваемой главе с учетом двух вступивших в силу с начала текущего года (214.9 и 217.1) 44 статьи. Чаще всего дополнения и изменения вносились в ст. 217 НК РФ, которой устанавливаются доходы, освобожденные от обложения НДФЛ. Эту статью законодатели не оставили без внимания в семи Законах.
Наиболее существенные изменения в гл. 23 НК РФ внесены Законом N 113-ФЗ.

Ежеквартальная отчетность

С начала текущего года у налоговых агентов появилась дополнительная обязанность по представлению расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом за первый квартал, полугодие, девять месяцев и год (п. 2 ст. 230 НК РФ).
Расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, согласно введенному абз. 6 п. 1 ст. 80 НК РФ представляет собой документ, содержащий обобщенную налоговым агентом информацию в целом по всем физическим лицам, получившим доходы от налогового агента (обособленного подразделения налогового агента), о суммах начисленных и выплаченных им доходов, предоставленных налоговых вычетах, об исчисленных и удержанных суммах налога, а также других данных, служащих основанием для исчисления НДФЛ.
Такой расчет налоговому агенту надлежит направить в налоговый орган:
- по итогам первого квартала, полугодия, девяти месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, то есть по 30 апреля, 31 июля и 31 октября включительно;
- по итогам года - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Форма расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), Порядок заполнения и представления данного расчета, а также Формат представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), в электронной форме приведены в Приложениях 1 - 3 к Приказу ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@.
Рассматриваемый расчет налоговыми агентами представляется на бумажных носителях или в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи. Расчет на бумажном носителе могут подавать налоговые агенты, у которых число физических лиц, получивших доходы в налоговом периоде, менее 25 человек (абз. 7 п. 2 ст. 230 НК РФ).
Расчет налоговым агентом в налоговый орган представляется лично или через представителя в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи налогового агента или его представителя по установленным форматам в соответствии с Порядком представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (утв. Приказом МНС России от 02.04.2002 N БГ-3-32/169).
Расчет на бумажном носителе представляется только в виде утвержденной машиноориентированной формы, заполненной от руки либо распечатанной на принтере.
И первый раз такой расчет налоговым агентам надлежит подать в налоговые инспекции не позднее 4 мая текущего года (30 апреля приходится на выходной день субботу. Поскольку выходной день суббота 2 января Постановлением Правительства РФ от 24.09.2015 N 1017 перенесена на вторник 3 мая, то первым рабочим днем становится среда 4 мая).
Датой представления расчета считается:
- дата его фактического представления - при представлении лично или представителем налогового агента в налоговый орган;
- дата его отправки почтовым отправлением с описью вложения - при отправке по почте;
- дата его отправки, зафиксированная в подтверждении даты отправки в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи оператора электронного документооборота.
При указанной численности получателей доходов менее 25 человек налоговые агенты вправе подавать на бумажных носителях также и справки о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ, утв. Приказом ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@).
При определении налоговой инспекции, куда необходимо представить расчет по НДФЛ, российские организации, имеющие обособленные подразделения, а также налоговые агенты, которые отнесены к крупнейшим налогоплательщикам, должны учитывать специальные положения, установленные абз. 4 и 5 п. 2 ст. 230 НК РФ. Так, российские организации, имеющие обособленные подразделения, представляют справки по форме 2-НДФЛ и расчет по форме 6-НДФЛ в отношении работников этих обособленных подразделений, а также в отношении физических лиц, получивших доходы по договорам гражданско-правового характера, заключенным в таком обособленном подразделении, в налоговый орган по месту учета таких обособленных подразделений.
Руководство ФНС России в Письме от 28.12.2015 N БС-4-11/23129@ уточнило, что гл. 23 НК РФ не содержит норм, предоставляющих налоговым агентам, имеющим обособленные подразделения, право самостоятельно выбирать обособленное подразделение, через которое производилось бы перечисление налога и, соответственно, представление расчета по форме 6-НДФЛ.
Непредставление налоговым агентом рассматриваемого расчета по форме 6-НДФЛ фискалами квалифицируется как налоговое правонарушение, за которое они могут взыскать штраф в размере 1000 руб. за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления (п. 1.2 ст. 126 НК РФ).
Поскольку представляемый в налоговую инспекцию документ назван расчетом, то за несоблюдение порядка его представления в электронной форме с налоговых агентов, которые в налоговом периоде начислили доходы 25 и более физическим лицам, согласно ст. 119.1 НК РФ может быть взыскан штраф в размере 200 руб.
С начала текущего года в часть первую НК РФ введена ст. 126.1, а ст. 76 НК РФ дополнена п. 3.2 (п. 8, пп. "б" п. 4 ст. 1 Закона N 113-ФЗ). Веденные нормы касаются налоговых агентов.
Так, п. 1 ст. 126.1 НК РФ установлена их ответственность за представление налоговому органу документов, содержащих недостоверные сведения. Такое деяние влечет взыскание штрафа в размере 500 руб. за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения (п. 1 ст. 126.1 НК РФ).
Налоговый агент освобождается от ответственности, предусмотренной ст. 126.1 НК РФ, в случае если им самостоятельно выявлены ошибки и представлены налоговому органу уточненные документы до момента, когда налоговый агент узнал об обнаружении налоговым органом недостоверности содержащихся в представленных им документах сведений (п. 2 ст. 126.1 НК РФ).
Статья 76 НК РФ регламентирует приостановление операций по счетам в банке, а также переводов электронных денежных средств организаций и индивидуальных предпринимателей. Введенный п. 3.2 этой статьи позволяет руководителю (заместителю руководителя) налогового органа принимать решение о приостановлении операций налогового агента по его счетам в банке и переводов его электронных денежных средств в случае неподачи им расчета по форме 6-НДФЛ в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленного срока представления такого расчета.
Отметим, что Законом N 113-ФЗ продлен до 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, срок для письменного сообщения налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о случае неудержания в течение налогового периода НДФЛ, о невозможности его удержания, о сумме дохода, с которого не удержан налог, и величине неудержанного налога (п. 5 ст. 226 НК РФ). Для такого сообщения руководство ФНС России настойчиво рекомендовало использовать указанную форму 2-НДФЛ (п. 2 упомянутого Приказа ФНС России N ММВ-7-11/485@).
Законом N 396-ФЗ (пп. "б" п. 3 ст. 1) ст. 228 НК РФ дополнена п. 6. Согласно этой норме с 2016 г. налогоплательщики, получившие доходы, сведения о которых в случае невозможности удержания налога представлены налоговыми агентами в налоговые органы, должны уплатить НДФЛ не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом. Указанная уплата производится на основании направленного налоговым органом налогового уведомления об уплате налога.

Даты

- получения дохода

В ст. 223 НК РФ, которой установлены положения, касающиеся даты фактического получения налогоплательщиком дохода, все тем же Законом N 113-ФЗ внесены изменения. Общий подход к денежным доходам сохранился. Моментом их фактического получения считается день выплаты этого дохода, в том числе день перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо (по его поручению) на счета третьих лиц (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Введенный пп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ устранил неопределенность, касающуюся установления момента возникновения дохода в случае, если договор займа (кредита) является беспроцентным.
Дата фактического получения доходов при получении доходов в виде материальной выгоды согласно пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ определялась как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам. При беспроцентных займах, когда проценты не уплачивались, вопрос о дате получения дохода от экономии на процентах оставался открытым. Финансисты в десятые годы пояснили, что в таком случае фактической датой получения материальной выгоды в виде экономии на процентах следует считать дату возврата заемных средств (Письма Минфина России от 17.07.2009 N 03-04-06-01/174, от 22.01.2010 N 03-04-06/6-3, от 25.07.2011 N 03-04-05/6-531). С 1 января 2016 г. датой в отношении дохода в виде процентов по займу или кредиту считается последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства.
Налоговая база при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, выданными организациями или индивидуальными предпринимателями, согласно пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.
С 1 января 2016 г. Банком России не устанавливается самостоятельное значение ставки рефинансирования. С указанной даты значение ставки рефинансирования Банка России приравнивается к значению ключевой ставки Банка России, определенному на соответствующую дату (п. п. 1 и 2 Указания Банка России от 11.12.2015 N 3894-У). Ключевая ставка Банка России с 3 августа 2015 г. установлена в размере 11% годовых (Информация Банка России от 31.07.2015). В дальнейшем изменение ставки рефинансирования будет происходить одновременно с изменением ключевой ставки Банка России на ту же величину (Информация Банка России от 11.12.2015).
Для определения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, выданными в рублях, на конец месяца (ДМВЭП) в текущем году можно воспользоваться следующим выражением:

ДМВЭП = СЗ x (2/3 x СТБР - ПРЗ) : 366 x КДПЗМ,

где СЗ - сумма займа; СТБР - ставка рефинансирования Банка России на конец месяца; ПРЗ - проценты по займу; 366 - количество дней в 2016 г.; КДПЗМ - количество дней пользования займом в месяце.
При беспроцентном займе выражение для определения рассматриваемого дохода несколько упрощается:

ДМВЭП = СЗ x 2/3 x СТБР : 366 x КДПЗМ.

Ставка НДФЛ, применяемая к доходам в виде материальной выгоды в виде экономии на процентах, зависит от того, является заемщик налоговым резидентом РФ или нет. В первом случае применяется налоговая ставка в размере 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ), а во втором - 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ).
Законом N 113-ФЗ также уточнена дата фактического получения дохода при некоторых операциях. Таковой считается:
- день зачета встречных однородных требований;
- день списания в установленном порядке безнадежного долга с баланса организации;
- последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет после возвращения работника из командировки.
При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, в силу п. 3 ст. 217 НК РФ не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством РФ, но не более:
- 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ;
- 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.
При определении налоговым агентом налоговой базы по выплаченным в иностранной валюте суточным суммы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу Банка России, действующему на дату утверждения авансового отчета (Письмо Минфина России от 29.12.2014 N 03-04-06/68074).

- перечисления НДФЛ

С 1 января 2016 г. новой редакцией п. 6 ст. 226 НК РФ (пп. "г" п. 2 ст. 2 Закона N 113-ФЗ) установлен единый порядок уплаты исчисленного и удержанного НДФЛ с денежных доходов. Перечислить налог необходимо не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода. Единственное исключение сделано только для отпускных и пособия по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком). Налог с указанных выплат надлежит уплачивать в бюджет не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты (абз. 2 п. 6 ст. 226 НК РФ). В связи с чем налоговые агенты могут включить в один платежный документ, оформляемый в конце месяца, совокупность исчисленного и удержанного НДФЛ:
- с отпускных всех сотрудников, которые в текущем месяце ушли в отпуск;
- с пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных в этом месяце.
Налог же с натуральных доходов и в виде материальной выгоды уплачивается не позднее дня, следующего за днем его фактического удержания. Удержание же исчисленной суммы НДФЛ с указанных видов дохода производится за счет любых доходов, выплачиваемых налогоплательщику в денежной форме. Но при этом существует ограничение - не более 50% от суммы выплачиваемого дохода в денежной форме (абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ в редакции Закона N 113-ФЗ).

Налоговые вычеты

- стандартный на детей

С начала текущего года пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, которым установлены положения по предоставлению налогового вычета на детей, изложен в новой редакции (ст. 1 Закона N 317-ФЗ). Размеры ежемесячных налоговых вычетов на детей для общего случая остались прежними:
- 1400 руб. - на первого ребенка;
- 1400 руб. - на второго ребенка;
- 3000 руб. - на третьего и каждого последующего ребенка.
При определении размера вычета учитывается общее количество детей. Первый ребенок - наиболее старший по возрасту, вне зависимости от того, предоставляется на него вычет или нет (Письмо ФНС России от 23.01.2012 N ЕД-4-3/781@).
Величина же вычета на каждого ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет и учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, интерна, студента в возрасте до 24 лет, если он является инвалидом I или II группы, возросла. При этом вычет, предоставляемый:
- родителям, супруге (супругу) родителя, усыновителям, составляет 12 000 руб.;
- опекуну, попечителю, приемному родителю, супруге (супругу) приемного родителя, - 6000 руб.
В конце прошлого года Верховный Суд РФ обнародовал Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом ВС РФ 21.10.2015). В п. 14 Обзора высшие судьи указали, что по буквальному содержанию пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ общий размер стандартного налогового вычета на ребенка определяется двумя обстоятельствами - каким по счету для родителя стал ребенок и является ли он инвалидом. Эти критерии не указаны в законе как альтернативные, в связи с чем размер вычета допустимо определять путем сложения приведенных сумм. Следовательно, общая величина налогового вычета на ребенка-инвалида представляет собой совокупность соответствующих сумм.

Пример. В организации трудится работник, на обеспечении которого находятся три ребенка в возрасте до 18 лет, второй по счету ребенок является инвалидом.
Налоговым агентом работнику предоставляется стандартный налоговый вычет в размере 17 800 руб. (1400 + (1400 + 12 000) + 3000) в месяц.

Налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщика, в отношении которого предусмотрена налоговая ставка 13%, за исключением доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, исчисленный налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, нарастающим итогом с начала налогового периода превысил 350 000 руб. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил приведенную сумму, налоговый вычет, предусмотренный рассматриваемым пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ, не применяется.

- социальный

Пункт 2 ст. 219 НК РФ, которой определены положения по социальному налоговому вычету, Законом N 85-ФЗ изложен в новой редакции. Данная норма с 1 января 2016 г. предоставляет физическим лицам возможность реализовать свое право на получение социальных налоговых вычетов у работодателя в части расходов:
- на свое обучение в образовательных учреждениях, а также на обучение своих детей, братьев и сестер в возрасте до 24 лет, подопечных в возрасте до 18 лет по очной форме обучения в образовательных учреждениях (пп. 2 п. 1 ст. 219 НК РФ);
- на медицинские услуги, приобретение лекарственных препаратов, уплату страховых взносов по добровольному страхованию (пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ).
Напомним, что вычет на обучение предоставляется:
- при наличии у образовательного учреждения лицензии на осуществление соответствующего вида деятельности или иного документа, который подтверждает статус учебного заведения;
- за период обучения в учебном заведении, включая академический отпуск.
Максимальные размеры вычетов по данному виду разные:
- не более 50 000 руб. в год на каждого обучающегося - в части обучения детей (подопечных);
- не более 120 000 руб. в год - в части собственного обучения и обучения братьев и сестер с учетом совокупности предоставленных вычетов по уплате:
медицинских услуг (за исключением расходов на дорогостоящее лечение);
взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования;
дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии.
Вычет по медицинским расходам предоставляется в отношении следующих видов расходов:
- за оказанные медицинские услуги (в том числе за дорогостоящее лечение);
- на приобретение лекарственных препаратов;
- на уплату страховых взносов по добровольному страхованию.
Медицинские услуги из Перечня таких услуг, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 19.03.2001 N 201, должны быть оказаны медицинскими организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими медицинскую деятельность и имеющими соответствующие лицензии на ее проведение.
Вычет в части расходов на приобретение работником лекарственных препаратов предоставляется на лекарства, приведенные в Перечне лекарственных средств, утвержденном все тем же Постановлением Правительства РФ N 201, назначенных им лечащим врачом.
Вычет по договорам добровольного страхования предоставляется по договорам страхования, предусматривающим оплату только медицинских услуг, за исключением лечения в зарубежных клиниках (Письмо Минфина России от 01.02.2010 N 03-04-06/6-5).
До того как обратиться к работодателю, соискателю вычета следует получить в налоговом органе по месту жительства уведомление о подтверждении права налогоплательщика на получение социальных налоговых вычетов, предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 219 НК РФ (форма уведомления приведена в Приложении к Приказу ФНС России от 27.10.2015 N ММВ-7-11/473@). Для этого им в ИФНС России подаются заявление (рекомендуемая форма заявления о подтверждении права налогоплательщика на получение социальных налоговых вычетов, предусмотренных пп. 2 и 3 п. 1 ст. 219 НК РФ, приведена в Приложении к Письму ФНС России от 07.12.2015 N ЗН-4-11/21381@) и документы, подтверждающие понесенные расходы.
Руководство ФНС России в Письме от 22.11.2012 N ЕД-4-3/19630@ привело перечни документов, которые хотели бы видеть фискалы приложенными налогоплательщиком к налоговой декларации по НДФЛ (форма 3-НДФЛ) по наиболее востребованным социальным налоговым вычетам. Данными рекомендациями может воспользоваться и соискатель вычета. При вычете на обучение подтверждающими документами могут стать:
- копия договора на обучение с приложениями и дополнительными соглашениями к нему (в случае заключения таковых);
- копии документов, подтверждающих оплату обучения (квитанции к приходным кассовым ордерам, платежные поручения);
- копии документов, подтверждающих степень родства и возраст обучаемого (свидетельство о рождении);
- копия документа, подтверждающего опеку или попечительство;
- копия документа, подтверждающего очную форму обучения (справка учебного заведения).
При вычете на лечение и (или) приобретение медикаментов в качестве рассматриваемых документов могут прилагаться:
- копия договора на лечение с приложениями и дополнительными соглашениями к нему (в случае их наличия);
- справка об оплате медицинских услуг для представления в налоговые органы Российской Федерации (утв. совместным Приказом Минздрава России и МНС России от 25.07.2001 N 289/БГ-3-04/256) (оригинал);
- рецептурный бланк со штампом "Для налоговых органов Российской Федерации, ИНН налогоплательщика" (оригинал);
- копия документов, подтверждающих оплату медикаментов (чек ККМ);
- копия документа, подтверждающего степень родства (свидетельство о рождении);
- копия документа, подтверждающего заключение брака (свидетельство о браке).
Фискалы при наличии заявления и подтверждающих документов должны в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня их поступления, засвидетельствовать право на получение налогоплательщиком указанных социальных налоговых вычетов либо не подтвердить таковое.
Получив указанное уведомление, работник вправе обратиться к работодателю с соответствующим заявлением на предоставление социального налогового вычета. Работодатель же предоставляет рассматриваемый налоговый вычет начиная с месяца подачи заявления работником.

- имущественный

С 1 января 2016 г. Законом N 146-ФЗ расширен перечень оснований предоставления имущественного налогового вычета (п. 2 ст. 1, п. 2 ст. 2). Данный вычет помимо случаев продажи имущества, доли (долей) в нем, доли (ее части) в уставном капитале и уступки прав по договорам, связанным с долевым строительством, предоставляется также (пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ):
- при выходе из состава участников общества;
- при передаче средств (имущества) участнику ликвидируемого общества;
- при уменьшении номинальной стоимости доли в уставном капитале общества.
Подпункт 1 п. 2 ст. 220 НК РФ, устанавливающий особенности предоставления имущественного вычета, изложен в новой редакции (п. 13 ст. 2, п. 2 ст. 4 Закона N 382-ФЗ). Рассматриваемый налоговый вычет предоставляется в размере доходов, полученных налогоплательщиком в налоговом периоде от продажи:
- жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков или доли (долей) в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества, установленного в соответствии со статьей, не превышающем в целом 1 000 000 руб.;
- иного недвижимого имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества, установленного в соответствии со ст. 217.1 НК РФ, не превышающем в целом 250 000 руб.;
- иного имущества (за исключением ценных бумаг), находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, не превышающем в целом 250 000 руб.
Вместо получения имущественного налогового вычета в соответствии с приведенными выше положениями налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества. За исключением приведенного тезиса редакция пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ изменилась (пп. "б" п. 2 ст. 1 Закона N 146-ФЗ). Этой нормой определен:
- состав расходов, связанных с приобретением доли в уставном капитале общества. К ним отнесены расходы в сумме денежных средств и (или) стоимости иного имущества, внесенных в качестве взноса в уставный капитал при учреждении общества или увеличении его уставного капитала, а также расходы на приобретение или увеличение доли в уставном капитале общества;
- размер имущественного вычета при отсутствии документального подтверждения расходов на приобретение доли в уставном капитале. В этом случае вычет предоставляется в размере доходов, полученных в результате прекращения участия в обществе, но не превышающем 250 000 руб. за налоговый период;
- порядок учета расходов при продаже части доли в уставном капитале общества, принадлежащей налогоплательщику. Расходы на приобретение указанной части доли учитываются налогоплательщиком пропорционально уменьшению его доли в уставном капитале общества;
- порядок учета расходов на приобретение доли в уставном капитале общества при получении дохода в виде выплат участнику общества в денежной или натуральной форме в связи с уменьшением уставного капитала общества. Данные расходы в общем случае учитываются пропорционально уменьшению уставного капитала общества. Если же уставный капитал общества ранее был увеличен за счет переоценки активов, расходы учитываются в сумме выплаты участнику общества, превышающей сумму увеличения номинальной стоимости его доли в результате переоценки активов.

Уточнение и дополнение доходов, освобождаемых от налогообложения

С 1 января 2016 г. в силу новой редакции п. 17.1 ст. 217 НК РФ (пп. "в" п. 10 ст. 2, п. 2 ст. 4 Закона N 382-ФЗ) освобождаются от обложения НДФЛ доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ за соответствующий налоговый период, от продажи:
- объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных ст. 217.1 НК РФ;
- иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.
Вышеприведенные положения не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от реализации ценных бумаг, а также на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности.
Начавшей же действовать с указанной даты ст. 217.1 НК РФ (п. 11 ст. 2, п. 2 ст. 4 Закона N 382-ФЗ) устанавливаются особенности освобождения от налогообложения доходов от продажи объектов недвижимого имущества. Освобождению от обложения НДФЛ подлежат доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ, за соответствующий налоговый период от продажи:
- объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных ст. 217.1 НК РФ;
- иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.
Приведенные положения не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от реализации ценных бумаг, а также на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности (п. 17.1 ст. 217 НК РФ).
По общему правилу в силу п. 2 ст. 217.1 НК РФ доходы, получаемые налогоплательщиком от продажи объекта недвижимого имущества, освобождаются от налогообложения при условии, что такой объект находился в собственности налогоплательщика в течение минимального предельного срока владения объектом недвижимого имущества и более.
При этом минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества составляет пять лет, за исключением объектов, указанных в п. 3 ст. 217.1 НК РФ, для которых данный срок составляет три года.
В пункте же 3 ст. 217.1 НК РФ упомянуты объекты недвижимого имущества, в отношении которых право собственности получено налогоплательщиком:
- в порядке наследования или по договору дарения от физического лица, признаваемого членом семьи и (или) близким родственником этого налогоплательщика в соответствии с Семейным кодексом РФ;
- в результате приватизации;
- плательщиком ренты в результате передачи имущества по договору пожизненного содержания с иждивением.
При продаже налогоплательщиком объекта недвижимого имущества, срок владения которым на дату реализации не достиг минимального предельного срока, с полученного дохода ему необходимо уплатить НДФЛ, определяемый в соответствии с п. 5 ст. 217.1 НК РФ. Для определения размера дохода от продажи объекта недвижимого имущества, учитываемого в целях исчисления НДФЛ, необходимо сравнить две величины: сумму полученного дохода и величину произведения кадастровой стоимости этого объекта по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на продаваемый объект, и понижающего коэффициента 0,7.
Доходом при этом признается большая из сравниваемых сумм. И с этой величины налогоплательщику надлежит исчислить НДФЛ.
Данное правило применяется в случаях, если кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на указанный объект, определена. В случае же ее неопределения на указанную дату положения п. 5 ст. 217.1 НК РФ не применяются.
Субъектам РФ п. 6 ст. 217.1 НК РФ предоставляется право уменьшить:
- минимальный предельный срок владения объектом недвижимого имущества, указанный в п. 4 рассматриваемой ст. 217.1 НК РФ (5 лет);
- размер понижающего коэффициента, указанного в п. 5 ст. 217.1 НК РФ (0,7).
При этом регионы РФ могут снизить своим законом указанные величины вплоть до нуля для всех или отдельных категорий налогоплательщиков и (или) объектов недвижимого имущества.
Вышеуказанные положения применяются в отношении объектов недвижимого имущества, приобретенных в собственность после 1 января 2016 г. (п. 3 ст. 4 Закона N 382-ФЗ).
Некоторые из вводимых в ст. 217 НК РФ положений начали действовать еще в прошлом году. Так, с 23 ноября 2015 г. судебные расходы, понесенные налогоплательщиком при рассмотрении дела и возмещенные ему по решению суда, в силу введенного п. 61 освобождены от обложения НДФЛ (пп. "б" п. 3 ст. 1 Закона N 320-ФЗ). Согласно п. 1 ст. 98 ГПК РФ стороне, в пользу которой состоялось решение суда, суд присуждает возместить с другой стороны все понесенные по делу судебные расходы. К освобожденным расходам отнесены предусмотренные гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством, законодательством об административном судопроизводстве судебные расходы налогоплательщика, произведенные им при рассмотрении дела. Судебные расходы состоят из государственной пошлины и издержек, связанных с рассмотрением дела (ст. 88 ГПК РФ).
Этим же Законом N 320-ФЗ исключены из ст. 217 п. п. 27 и 27.1. Нормы по освобождению указанных в этих пунктах доходов теперь установлены п. п. 2 - 4 ст. 214.2 и п. п. 2 - 4 ст. 214.2.1 НК РФ.
Положение п. 7.1 ст. 217 НК РФ, введенное Законом N 146-ФЗ (п. 1 ст. 1), которым освобождались от обложения НДФЛ доходы физических лиц, являющихся налоговыми резидентами иностранного государства, полученные ими в денежной и (или) натуральной формах в качестве членов жюри XV Международного конкурса имени П.И. Чайковского, с начала текущего года прекратило свое действие (п. 4 ст. 2 Закона N 146-ФЗ).
Не обойдена вниманием ст. 217 НК РФ и в Законе N 396-ФЗ. Пункт 33 этой статьи с 29 декабря 2015 г. изложен в новой редакции. Согласно этой норме освобождаются от налогообложения НДФЛ помощь и подарки ветеранам Великой Отечественной войны, труженикам тыла ВОВ, инвалидам ВОВ, вдовам военнослужащих, погибших в период войны с Финляндией, ВОВ, войны с Японией, вдовам умерших инвалидов ВОВ и бывшим узникам нацистских концлагерей, тюрем и гетто, бывшим военнопленным во время ВОВ, а также бывшим несовершеннолетним узникам концлагерей, гетто и других мест принудительного содержания, созданных фашистами и их союзниками в период ВОВ, за счет:
- средств бюджетов бюджетной системы РФ;
- средств иностранных государств - в сумме оказываемой помощи;
- средств иных лиц - в сумме, не превышающей 10 000 руб. за налоговый период.
Перечень освобождаемых доходов указанным Законом N 396-ФЗ увеличен еще на пять пунктов за счет введения п. п. 17.2, 62 - 65.
Законом N 150-ФЗ в указанный перечень включены доходы (за исключением денежных средств) в виде стоимости имущества, полученные налогоплательщиком при ликвидации иностранной организации. Данная льгота предоставляется налогоплательщикам, представившим одновременно с налоговой декларацией заявление об освобождении таких доходов от налогообложения с указанием сведений об имуществе ликвидируемой иностранной организации и документы о стоимости данного имущества, при условии, что процедура ликвидации иностранной организации завершена до 1 января 2017 г.
С 1 января 2016 г. ст. 232 НК РФ, содержащая правила устранения двойного налогообложения, изложена в новой редакции (п. 3 ст. 1, п. 2 ст. 2 Закона N 146-ФЗ). Положения:
- п. п. 1 - 4 ст. 232 НК РФ регламентируют порядок зачета суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом РФ в иностранном государстве, если такой зачет предусмотрен международным договором;
- п. п. 5 - 9 ст. 232 НК РФ - порядок освобождения доходов, которые выплачены физическим лицам - резидентам иностранных государств, имеющим право на льготное налогообложение в силу международного договора, от уплаты (удержания) налога, а также порядок возврата ранее удержанного с таких доходов налога.
С начала текущего года вступила в силу ст. 214.9 НК РФ (п. 2 ст. 1 Закона N 327-ФЗ), нормами которой устанавливаются особенности определения налоговой базы и учета убытков по операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете, открытом в соответствии с Федеральным законом от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг". Финансовый результат по операциям, учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете, определяется отдельно от финансового результата по иным операциям и не уменьшается на сумму отрицательного результата по операциям, не учитываемым на ИИС.
Положения ст. 214.9 НК РФ будут небезынтересны брокерским компаниям и фирмам, занимающимся управлением активами, ведь в их обязанность как налоговых агентов входит исчисление и уплата НДФЛ с получаемых физическими лицами доходов.
Документы, содержащие сведения:
- о доходах:
по операциям с ценными бумагами;
по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок,
а также
при осуществлении выплат по ценным бумагам российских эмитентов, -
в отношении которых налоговыми агентами был исчислен и удержан НДФЛ;
- о лицах, являющихся получателями этих доходов (при наличии соответствующей информации);
- о суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему РФ за этот налоговый период налогов, -
по форме, в порядке и в сроки, которые установлены ст. 289 НК РФ для представления налоговых расчетов налоговыми агентами по налогу на прибыль организаций, в отношении операций, учитываемых на индивидуальном инвестиционном счете, представляются ими только по итогам налогового периода, в котором налоговым агентом производится исчисление налога, нарастающим итогом за период с начала действия договора на ведение ИИС (абз. 2 п. 4 ст. 230 НК РФ).
Удержание суммы налога в отношении налоговой базы, определяемой налоговым агентом по операциям, не учитываемым на индивидуальном инвестиционном счете, из денежных средств налогоплательщика, размещенных на ИИС, не допускается (п. 10 ст. 226.1 НК РФ).
Введение указанной статьи повлекло за собой необходимость внесения соответствующих изменений и дополнений в ст. ст. 214.1, 219.1, 220.1, 226.1 и 230 НК РФ.