Когда социальные налоговые вычеты предоставляет работодатель (Яковлев В.)

С 2016 г. отдельные социальные налоговые вычеты налогоплательщики могут получить досрочно, не дожидаясь окончания налогового периода, у своих работодателей. Рассказываем об общих правилах получения социальных налоговых вычетов, а также об особенностях их предоставления налоговыми агентами.

Право на предоставление налогоплательщику социальных налоговых вычетов закреплено нормами ст. 219 Налогового кодекса РФ. При этом социальные налоговые вычеты могут быть предоставлены по пяти основаниям.

Вычет на благотворительность

Вычет на благотворительность предоставляется в сумме доходов, перечисляемых налогоплательщиком на благотворительные цели в виде пожертвований благотворительным и религиозным организациям, социально ориентированным некоммерческим организациям, некоммерческим организациям, осуществляющим деятельность в области науки, культуры, физической культуры и спорта, образования, здравоохранения и социального обеспечения и т.п.
Предоставление налогового вычета по данному основанию обусловлено обязанностью получателя направить полученные средства на определенные цели или виды деятельности, а максимальный размер вычета ограничен 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде и подлежащего налогообложению. НК РФ специально оговаривает обязанность по восстановлению вычета в тех случаях, когда по каким-либо причинам суммы денежных средств или имущество, ранее переданное в порядке пожертвования, возвращаются жертвователю.
Социальный налоговый вычет по данному основанию может быть предоставлен только налоговым органом.

Образовательный вычет

Образовательный вычет предоставляется в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за свое обучение в образовательных учреждениях, а также в сумме, уплаченной налогоплательщиком-родителем за обучение своих детей, а также братом или сестрой обучающегося. При этом налогоплательщик имеет право на получение социального налогового вычета по расходам, направленным на оплату услуг по обучению по очной форме обучения в образовательных учреждениях брата (сестры) в возрасте до 24 лет, являющихся налогоплательщику полнородными либо неполнородными (соответствующее разъяснение приведено в Письме Минфина России от 18.10.2011 N 03-04-08/8-186).
Право на получение налогового вычета ограничено возрастом обучающегося:
- если оплата обучения производится родителями, братом или сестрой обучающегося, социальный вычет предоставляется до момента, когда обучающемуся исполнится 24 года;
- если оплата производится опекуном, то в общем случае вычет предоставляется до момента, когда подопечному исполнится 18 лет (так как по достижении указанного возраста опека или попечительство прекращаются). Вместе с тем, если бывший опекун или попечитель продолжат оплату обучения бывшего подопечного, право на получение вычета сохраняется до достижения последним возраста 24 лет.
Кроме того, установлено ограничение по общему размеру вычета - не более 50 000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей (опекуна или попечителя).
В любом случае размер вычета не может быть выше размера документально подтвержденных фактических расходов налогоплательщика.

Требования к образовательному учреждению

Обязательным условием предоставления вычета является наличие у образовательного учреждения соответствующей лицензии или иного документа, который подтверждает статус учебного заведения. Общие правила лицензирования образовательной деятельности установлены нормами ст. 91 Федерального закона от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации" (далее - Закон об образовании).
В соответствии с п. 20 ст. 2 Закона об образовании к организациям, осуществляющим образовательную деятельность, приравниваются индивидуальные предприниматели, осуществляющие образовательную деятельность.
Письмом ФНС России от 18.11.2015 N БС-4-11/20124@ "О социальном налоговом вычете" разъяснено, что налогоплательщик вправе претендовать на получение социального налогового вычета в сумме, уплаченной им за свое обучение у индивидуального предпринимателя, имеющего соответствующую лицензию, при привлечении им педагогических работников, а также у индивидуального предпринимателя, осуществляющего образовательную деятельность непосредственно, вне зависимости от факта наличия у него лицензии на осуществление образовательной деятельности.
Немаловажной представляется норма НК РФ, позволяющая предоставлять налоговый вычет в случае, если обучающийся оформляет академический отпуск.
Порядок и основания предоставления академического отпуска обучающимся утверждены Приказом Минобрнауки России от 13.06.2013 N 455 (далее - Порядок). В соответствии с п. 2 Порядка академический отпуск предоставляется обучающимся по медицинским показаниям, семейным и иным обстоятельствам на период времени, не превышающий двух лет, а п. 3 Порядка установлено, что академический отпуск предоставляется обучающемуся неограниченное количество раз.

Важно! Социальный налоговый вычет не применяется в случае, если оплата расходов на обучение производится за счет средств материнского (семейного) капитала, направляемых для обеспечения реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей.

Социальные налоговые вычеты по оплате расходов на обучение также могут быть предоставлены налоговым органом при подаче налогоплательщиком налоговой декларации по окончании налогового периода.
В то же время с 1 января 2016 г. данный вычет может быть предоставлен и досрочно - до окончания налогового периода.

Образовательный вычет предоставляет работодатель

Для получения социального налогового вычета по оплате расходов на обучение налогоплательщик должен обратиться с письменным заявлением к работодателю (налоговому агенту). К заявлению должно быть приложено подтверждение права налогоплательщика на получение социальных налоговых вычетов, выданное налогоплательщику налоговым органом.
Подтверждение права налогоплательщика на получение налоговых вычетов оформляется уведомлением по унифицированной форме, утвержденной Приказом ФНС России от 27.10.2015 N ММВ-7-11/473@. Для получения уведомления налогоплательщик обращается в налоговый орган с заявлением, рекомендуемая форма которого утверждена Письмом ФНС России от 07.12.2015 N ЗН-4-11/21381@. К заявлению налогоплательщик должен приложить документы, подтверждающие право на получение социального налогового вычета. Право на получение налогоплательщиком указанных социальных налоговых вычетов должно быть подтверждено налоговым органом в срок, не превышающий 30 календарных дней со дня подачи заявления налогоплательщиком в налоговый орган.
Социальный налоговый вычет по суммам расходов по оплате обучения предоставляется налогоплательщику налоговым агентом начиная с месяца, в котором налогоплательщик обратился к налоговому агенту за их получением.
В случае если после обращения налогоплательщика в установленном порядке к налоговому агенту за получением вычета налоговый агент удержал налог без учета социальных налоговых вычетов, сумма излишне удержанного после получения письменного заявления налогоплательщика налога подлежит возврату налогоплательщику.
Порядок возврата налога установлен ст. 231 НК РФ и предполагает перечисление денежных средств на счет налогоплательщика в банке, указанный в заявлении налогоплательщика (на возврат излишне удержанного налога), в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика. Возврат налогоплательщику излишне удержанных сумм налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание такого налога. Если возврат налога производится с нарушением трехмесячного срока, за каждый день просрочки должны быть начислены проценты в размере ставки рефинансирования (с 1 января 2016 г. - ключевой ставки, установленной Банком России), действовавшей в дни нарушения срока возврата.
Если по итогам налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы социальных налоговых вычетов, налогоплательщик имеет право на получение социальных налоговых вычетов в общем порядке - через налоговый орган после подачи налоговой декларации.

Пример 1. Заявление о предоставлении социального налогового вычета по оплате расходов на обучение ребенка представлено налогоплательщиком налоговому агенту в октябре. Права на получение налоговых вычетов по другим основаниям налогоплательщик не имеет. Фактические расходы налогоплательщика составили 45 000 руб.
Налоговая база (сумма начисленных налоговым агентом доходов в пользу налогоплательщика) за октябрь - декабрь составила 40 000 руб. В этом случае до конца текущего года НДФЛ с налогоплательщика удерживаться не будет, а для реализации права на получение остатка суммы налогового вычета (5000 руб.) налогоплательщик должен обратиться в налоговый орган в следующем году после подачи налоговой декларации.

Медицинский вычет

Вычет на лечение предоставляется в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за медицинские услуги, оказанные медицинскими организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими медицинскую деятельность.
Налоговый вычет предоставляется по стоимости медицинских услуг, оказанных:
- налогоплательщику;
- его супругу (супруге);
- его родителям;
- его детям (в том числе усыновленным) в возрасте до 18 лет;
- его подопечным в возрасте до 18 лет.
При этом применение налогового вычета ограничено фактическими расходами на оплату услуг, указанных в соответствующем Перечне, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 19.03.2001 N 201 (далее - Перечень N 201).
Кроме того, по данному основанию может быть предоставлен налоговый вычет по стоимости лекарственных препаратов для медицинского применения, назначенных им лечащим врачом и приобретаемых налогоплательщиком за счет собственных средств. При этом учитываются только расходы по приобретению лекарственных средств, указанных в соответствующем Перечне N 201.
В Письме Минфина России от 19.06.2015 N 03-04-07/35549 указано на то, что социальный налоговый вычет может быть также предоставлен в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов на лекарственные средства, непосредственно не включенные в Перечень N 201, но в составе которых присутствует лекарственное средство, поименованное в Перечне N 201.
При применении социального налогового вычета по данному основанию также учитываются суммы страховых взносов, уплаченные налогоплательщиком в налоговом периоде по договорам добровольного личного страхования, а также по договорам добровольного страхования своих супруга (супруги), родителей, детей (в том числе усыновленных) в возрасте до 18 лет, подопечных в возрасте до 18 лет, заключенным им со страховыми организациями, имеющими лицензии на ведение соответствующего вида деятельности, предусматривающим оплату такими страховыми организациями исключительно медицинских услуг.
Письмом Минфина России от 27.01.2014 N 03-04-07/2789 разъяснено, что в случае, если договор добровольного медицинского страхования заключен между страховой организацией и работодателем (организацией) в пользу работников, но удержание страховых взносов производится из заработной платы работников, налогоплательщик также вправе реализовать свое право на получение указанного налогового вычета.
Другим Письмом Минфина России - от 10.12.2014 N 03-04-07/63495 - уточнено, что суммы страховых взносов, уплаченные по договорам добровольного личного страхования, заключенным налогоплательщиками со страховыми организациями, могут быть учтены при предоставлении социального налогового вычета независимо от того, оказывалась впоследствии медицинская услуга по таким договорам или нет.
Размер налогового вычета по каждому виду перечисленных расходов не ограничен, однако общая сумма вычета учитывается при расчете ограничения по всем основаниям (кроме тех, для которых ограничения не установлены или установлены отдельные ограничения) - 120 000 руб.
Кроме того, в отдельную группу расходов, при осуществлении которого у налогоплательщика возникает право на налоговый вычет, выделена оплата дорогостоящих видов лечения в медицинских организациях, у индивидуальных предпринимателей, осуществляющих медицинскую деятельность. Особенностями налогового вычета по данному основанию является то, что размер вычета ограничен только суммой фактически произведенных расходов, а также то, что он применяется в отношении расходов по оплате видов лечения, указанных в Перечне N 201.
Обязательным условием предоставления налогового вычета является наличие у медицинских организаций и индивидуальных предпринимателей, оказывающих медицинские услуги, соответствующих лицензий на осуществление медицинской деятельности.
Фактические расходы на оказанные медицинские услуги, а также на приобретение лекарственных препаратов для медицинского применения или уплату страховых взносов должны быть подтверждены налогоплательщиком документально.
Если оплата стоимости медицинских услуг и приобретенных лекарственных препаратов для медицинского применения и (или) уплата страховых взносов были произведены за счет средств работодателей, указанный социальный налоговый вычет не предоставляется.
Налоговый вычет на оплату медицинских услуг, приобретение лекарственных препаратов и уплату страховых взносов может быть предоставлен порядком, установленным для предоставления налогового вычета по расходам на обучение, - то есть либо в налоговом органе по окончании налогового периода (и представлении налоговой декларации), либо в течение налогового периода - у налогового агента на основании поданного заявления. Рекомендуемые форма заявления, подаваемого в налоговый орган, и форма уведомления, выдаваемого налоговым органом, позволяют отражать в указанных документах сведения о налоговых вычетах по всем основаниям (кроме налоговых вычетов по расходам на благотворительность).

Пенсионные вычеты

Вычет может быть предоставлен в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде пенсионных взносов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения, заключенному (заключенным) налогоплательщиком с негосударственным пенсионным фондом:
- в свою пользу;
- в пользу членов семьи и (или) близких родственников (супругов, родителей и детей, в том числе усыновителей и усыновленных, дедушки, бабушки и внуков, полнородных и неполнородных (имеющих общих отца или мать) братьев и сестер);
- в пользу детей-инвалидов, находящихся под опекой (попечительством).
Также по данному основанию социальный налоговый вычет может быть предоставлен в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде страховых взносов по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования, заключенному (заключенным) со страховой организацией в пользу перечисленных категорий лиц, при условии, что такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет.
Указанный социальный налоговый вычет предоставляется при представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих его фактические расходы по негосударственному пенсионному обеспечению, и (или) добровольному пенсионному страхованию, и (или) добровольному страхованию жизни.
Положения, позволяющие включать в сумму налогового вычета сумму уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде страховых взносов по договору (договорам) добровольного страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет, заключенному (заключенным) со страховой организацией в свою пользу и (или) в пользу супруга (в том числе вдовы, вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей (в том числе усыновленных, находящихся под опекой (попечительством)), включены в пп. 4 п. 1 ст. 219 НК РФ Федеральным законом от 29.11.2014 N 382-ФЗ.
Названный Закон вступил в силу с 1 января 2015 г. В связи с этим Письмом Минфина России от 25.06.2015 N 03-04-07/36707 разъяснено, что социальный налоговый вычет по НДФЛ предоставляется в сумме страховых взносов, которые уплачивались налогоплательщиками по договорам добровольного страхования жизни начиная с 1 января 2015 г., в том числе заключенным до указанной даты.
Право на налоговый вычет по суммам пенсионных взносов в НПФ налогоплательщиком также может быть реализовано посредством подачи заявления в налоговый орган или подачи заявления налоговому агенту. В отличие от налоговых вычетов по суммам расходов на обучение и оплату медицинских услуг, право получения вычета по месту получения дохода (в течение налогового периода, а не по его окончании) существовало и ранее - при условии, что страховые взносы удерживаются работодателем (налоговым агентом).
Вычет также предоставляется в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде дополнительных страховых взносов на накопительную пенсию в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 N 56-ФЗ "О дополнительных страховых взносах на накопительную пенсию и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений".
Данный налоговый вычет может быть также предоставлен по месту работы налогоплательщика (налоговым агентом) при условии, что указанные страховые взносы удерживаются работодателем.
Также налоговый вычет может быть получен и посредством подачи соответствующего заявления в налоговый орган - независимо от того, уплачивает налогоплательщик страховые взносы самостоятельно или их удерживает работодатель. При этом налогоплательщик должен представить соответственно документы, подтверждающие его фактические расходы по уплате дополнительных страховых взносов на накопительную пенсию, или справку налогового агента об уплаченных им суммах дополнительных страховых взносов на накопительную пенсию, удержанных и перечисленных налоговым агентом по поручению налогоплательщика. Форма справки утверждена Приказом ФНС России от 02.12.2008 N ММ-3-3/634@.

Обратите внимание! При предоставлении социальных налоговых вычетов необходимо учитывать ограничения по суммам расходов, которые могут быть предъявлены к вычету.
По совокупности требований отдельных пунктов и подпунктов ст. 219 НК РФ установлены следующие особенности предоставления социальных налоговых вычетов в зависимости от сумм произведенных налогоплательщиком расходов:
- налоговый вычет по стоимости дорогостоящего лечения предельными размерами не ограничен;
- налоговый вычет по суммам пожертвований ограничен 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде и подлежащего налогообложению;
- налоговый вычет по суммам расходов на обучение ограничен суммой в 50 000 руб.;
- налоговый вычет по прочим основаниям (без учета сумм вычетов и ограничений по вышеперечисленным основаниям) ограничен общей суммой в 120 000 руб. за налоговый период.

Если налогоплательщик претендует сразу на несколько вычетов

В течение одного налогового периода у налогоплательщика могут одновременно быть расходы на обучение, медицинские услуги, расходы по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения, по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования, по договору (договорам) добровольного страхования жизни (если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет) и (или) по уплате дополнительных страховых взносов на накопительную пенсию. В такой ситуации налогоплательщик (при обращении в налоговый орган или при обращении к налоговому агенту) обязан самостоятельно выбрать, какие виды расходов и в каких суммах учитываются в пределах максимальной величины социального налогового вычета.

Пример 2. Расходы на приобретение налогоплательщиком лекарственных средств составили 40 000 руб., расходы по уплате дополнительных взносов на накопительную пенсию - 120 000 руб.
Налогоплательщик в заявлении может указать, что вся сумма налогового вычета предоставляется по сумме дополнительных взносов, либо указать, что налоговый вычет по сумме расходов на оплату приобретенных лекарственных средств предоставляется в полном размере (40 000 руб.), а по сумме взносов на накопительную пенсию - в сумме разницы между предельной суммой вычета и суммой вычета на приобретение лекарственных средств (80 000 руб.).