Нюансы при установлении бонусной системы оплаты труда (Пересыпкина Е.И.)

В настоящее время сложилась тенденция по изменению системы мотивации в пользу увеличения переменной части оплаты труда, а именно бонусов, отложенных бонусов, спот-бонусов за успешное выполнение проекта. При этом на практике важно правильное оформление соответствующих документов, так как от этого зависит дальнейшая возможность признания выплат в целях налогообложения прибыли, а также их учет при исчислении среднего заработка, пособий по государственному социальному страхованию и иных выплат.

Бонусы представляют собой дополнительные вознаграждения и премии, выплачиваемые:
- либо по итогам работы за соответствующий период времени (чаще всего по итогам календарного года);
- либо по итогам выполнения отдельной работы (этапа работы), проекта, договора и т.п.
Цель внедрения бонусных систем - усиление заинтересованности сотрудников или целых коллективов работников (структурных подразделений) в достижении соответствующих показателей, которые заранее определяются и надлежащим образом документально оформляются.

Обратите внимание! Бонусы выплачиваются за достижения и перевыполнение плана (например, плана продаж), проведение удачной рекламной кампании и т.д. Нерационально предусматривать бонусы за исполнение работы в срок, компетентность, неопоздание на работу, так как своевременная и качественная работа свидетельствует о профессиональной пригодности сотрудника и за это он получает зарплату.

Следует помнить, что установление слишком сложных схем расчета бонусов имеет больше минусов, чем плюсов. В данном случае выигрывает организация, которая за счет сложности расчетов может сэкономить на бонусах. Если же сотрудники не могут самостоятельно определить, какой бонус получат, это в конечном итоге ведет к недовольствам и снижению мотивации.
На практике одной из лучших признана простая система, которая включает в себя зарплату, социальный пакет и бонус за выполнение четких KPI.
KPI (key performance indicators) позволяют осуществлять контроль деловой активности сотрудников, подразделений и компании в целом. Этот термин часто переводится как ключевые показатели эффективности (КПЭ) (см., например, Приказ Минпромторга РФ от 20.06.2017 N 1907 "Об утверждении Рекомендаций по применению принципов бережливого производства в различных отраслях промышленности"). Однако термин performance неоднозначен. Согласно формулировке стандарта ISO 9000 performance делится на две категории: результативность и эффективность. В силу стандарта результативность - это степень достижения запланированных результатов (способность компании ориентироваться на результат), а эффективность - соотношение между достигнутыми результатами и затраченными ресурсами (способность компании к реализации своих целей и планов с заданным качественным уровнем, выраженным определенными требованиями: временем, затратами, степенью достижения цели). Performance объединяет в себе и результативность, и эффективность. Следовательно, корректный перевод термина KPI - ключевой показатель результата деятельности, так как результат деятельности содержит в себе и степень достижения результата, и затраты на его получение.

Документальное оформление

На основании ст. 135 ТК РФ условия осуществления выплат закрепляются в трудовых договорах с работниками, а также раскрываются в коллективных договорах (соглашениях) и (или) локальных нормативных актах (положении об оплате труда, положении об осуществлении бонусных выплат и др.).
В случае выплаты сотрудникам бонусов в процентах от суммы полученной выручки, прибыли или иной согласованной стоимостной базы соответствующие условия прописываются в трудовых договорах.
По общему правилу в трудовых договорах или специальных дополнительных соглашениях к ним закрепляются условия и о выплате специальных бонусов руководящему составу по итогам календарного года или иных периодов (этапов). При этом указываются не только условия выплаты и размер процента, но и сроки выплаты соответствующих сумм.
Разновидностью бонусов являются надбавки, устанавливаемые при условии достижения работниками соответствующих качественных или количественных характеристик трудовой деятельности. При такой системе изначально стороны согласуют оплату труда на основе базовых показателей (оклада и премии), а по итогам при условии достижения соответствующих показателей - выплату бонусов. При этом согласовываются размеры выплаты и порядок ее исчисления. Такие выплаты можно определить как бонусные премиальные выплаты. Рассматриваемые выплаты должны оформляться как премиальные, стимулирующие или поощрительные. Бонусные премиальные выплаты характерны, в частности, для торговых организаций.
Условия осуществления премиальных бонусов желательно прописывать в положениях о премировании или иных локальных нормативных актах организации.

Учет бонусов при расчете среднего заработка

От того, какие бонусы выплачивались (основные или премиальные), будет зависеть их учет при исчислении среднего заработка.
Бонусы в рамках основной заработной платы сотрудников относятся к учитываемым выплатам на основании пп. "и" п. 2 Положения об исчислении средней зарплаты <1> наравне с заработной платой, начисленной за выполненную работу в процентах от выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), или комиссионным вознаграждением.
--------------------------------
<1> Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утв. Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922.

Премиальные бонусы учитываются при расчете среднего заработка согласно п. 15 Положения об исчислении средней зарплаты:
- ежемесячные премии и вознаграждения - фактически начисленные в расчетном периоде, но не более одной выплаты за каждый показатель каждого месяца расчетного периода;
- премии и вознаграждения за период работы, превышающий один месяц, - фактически начисленные в расчетном периоде за каждый показатель, если продолжительность периода, за который они начислены, не превышает продолжительности расчетного периода, и в размере месячной части за каждый месяц расчетного периода, если продолжительность периода, за который они начислены, превышает продолжительность расчетного периода;
- вознаграждение по итогам работы за год, единовременное вознаграждение за выслугу лет (стаж работы), иные вознаграждения по итогам работы за год, начисленные за предшествующий событию календарный год, - независимо от времени начисления вознаграждения.

К сведению. Если время, приходящееся на расчетный период, отработано не полностью или из него исключалось время в соответствии с п. 5 Положения об исчислении средней зарплаты, премии и вознаграждения учитываются при определении среднего заработка пропорционально времени, отработанному в расчетном периоде, за исключением премий, начисленных за фактически отработанное время в расчетном периоде (ежемесячных, ежеквартальных и др.).

При оплате больничного следует помнить, что на основании ч. 1 ст. 14 Федерального закона N 255-ФЗ <2> пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячное пособие по уходу за ребенком исчисляются исходя из среднего заработка застрахованного лица, рассчитанного за два календарных года, предшествующих году наступления временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком, в том числе за время работы (службы, иной деятельности) у другого страхователя (других страхователей). Согласно ч. 2 указанной статьи в средний заработок, исходя из которого исчисляются пособия, включаются все виды выплат и иных вознаграждений в пользу застрахованного лица, на которые начислены страховые взносы в ФСС в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2009 N 212-ФЗ (до 01.01.2017) и гл. 34 "Страховые взносы" НК РФ (после 01.01.2017). Ни ранее действовавшим Федеральным законом N 212-ФЗ, ни НК РФ освобождение от обложения страховыми взносами сумм бонусов к окладу (в частности, в зависимости от объема продаж) не предусмотрено.
--------------------------------
<2> Федеральный закон от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством".

Признание бонусов в целях налогообложения

НДФЛ и страховые взносы. Независимо от источника финансирования бонусы, в том числе премиальные, облагаются НДФЛ и включаются в базу для начисления страховых взносов.
НДФЛ исчисляется налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ. Разъяснения контролеров по вопросам определения такой даты содержатся в Письмах ФНС РФ от 10.10.2017 N ГД-4-11/20374@, от 14.09.2017 N БС-4-11/18391, от 09.08.2017 N ГД-4-11/15678@, от 24.01.2017 N БС-4-11/1139@, Минфина РФ от 04.04.2017 N 03-04-07/19708.
Датой выплаты вознаграждения работнику и, как следствие, определения расчетного (отчетного) периода, в базу для начисления взносов за который это вознаграждение подлежит включению, является дата его начисления (ст. 424 НК РФ). Зависимость от периода, за который выплачивается вознаграждение, законодателем в рассматриваемых целях не установлена.
Налог на прибыль. В целях налогообложения суммы основных бонусных выплат учитываются в полном объеме и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль на основании п. 1 ст. 255 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318 - 320 НК РФ. Так, в Письме от 13.07.2007 N 03-03-06/2/126 Минфин уточнил, что сумма премии (бонуса), выплачиваемая работнику по итогам работы за год, учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль в момент ее начисления, а не в момент фактической выплаты работнику.
Что касается премиальных бонусных выплат, их налогообложение зависит также от источника финансирования: учитываемые в целях налогообложения прибыли расходы или чистая прибыль организации.
Налогообложение бонусов, выплаченных бывшим сотрудникам организации, осуществляется по тем же правилам, что и для работающих в ней в настоящее время.
Также не следует забывать, что при исчислении налога на прибыль не учитываются расходы на выплату вознаграждений, которые не предусмотрены заключенными с работниками трудовыми договорами (п. 21 ст. 270 НК РФ). Соответственно, если какие-либо бонусные выплаты не будут предусмотрены в трудовых договорах, их источником будет чистая прибыль.

* * *

Бонусные выплаты могут быть квалифицированы как основные (в рамках основной заработной платы сотрудников) или премиальные (стимулирующие, поощрительные) выплаты. В трудовых договорах или дополнительных соглашениях к ним должны быть закреплены условия выплаты бонусов, порядок их расчета (например, в процентах от суммы полученной выручки, прибыли или иной согласованной стоимостной базы), а также сроки выплаты соответствующих сумм. С суммы выплаченных бонусов независимо от источника их финансирования необходимо удержать НДФЛ и исчислить страховые взносы. Суммы основных бонусных выплат учитываются при исчислении налога на прибыль на основании п. 1 ст. 255 НК РФ, а налогообложение премиальных бонусных выплат зависит от источника их финансирования.