Все о трудовом праве
  • Москва, Московская область
    +7 (499) 703-47-96
  • Санкт-Петербург, Ленинградская область
    +7 (812) 309-56-72
  • Федеральный номер
    8 (800) 555-67-55 доб. 141

Звонки бесплатны.
Работаем без выходных

Разделы:
Последние новости:

19.06.2020

Законопроект обусловлен масштабным распространением режима работы вне стационарных рабочих мест, в связи  продолжающейся эпидемией Covid-19. Принятие изменений в Трудовой кодекс будет окажет содействие развитию взаимоотношений между работниками и работодателями в сфере дистанционной и удаленной работы, законодательно закрепит их новые права и обязанности.

подробнее
16.06.2020

Принятие данного законопроекта позволит создать условия для совершенствования систем оплаты труда различных категорий работников бюджетной сферы. Дополнительная оценка социально-экономических, финансовых и иных последствий будет проводиться при подготовке соответствующих нормативных правовых актов.

подробнее
09.06.2020

Внесенным Правительством РФ в Государственную Думу законопроектом, предлагаются изменения в пенсионное законодательство, касающиеся распространения на адвокатов-военных пенсионеров механизма добровольного вступления в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию.

подробнее
Все статьи > Иные вопросы > Классификация налоговых режимов в зависимости от характера нормативного предписания (Андриевский К.В.)

Классификация налоговых режимов в зависимости от характера нормативного предписания (Андриевский К.В.)

Дата размещения статьи: 19.06.2020

Классификация налоговых режимов в зависимости от характера нормативного предписания (Андриевский К.В.)

Постановка задачи. Целью данной статьи является исследование природы и классификация налоговых режимов как разновидности финансово-правовых. Для ее достижения необходимо решение нескольких задач. Прежде всего, учитывая уровни нормативного обеспечения налогового режима, следует оценить дифференциацию конституционных норм, как непосредственно лежащих в основе налогово-режимного регулирования, так и опосредованно касающихся налоговых отношений. Принципиальное значение в данном случае имеет разрешение задачи анализа юридических конструкций, лежащих в основе режимного регулирования, которые структурированы в Налоговом кодексе РФ. Безусловно, невозможно сформировать полное представление о налоговом режиме вне ориентированности предписания налогового законодательства соответствующему обязанному участнику налоговых отношений, что связывается с детализацией учета критерия резидентства и территориальности. Наличие критерия резидентства в целях налогообложения еще не порождает непосредственно обязанности перечислять определенную сумму в счет налога или сбора. Для этого необходимо также наличие объекта налогообложения. Таким образом, речь идет о сложном юридическом факте, сочетающем статус налогоплательщика и наличие объекта, вызывающего обязанность по уплате налога. Налоговые режимы, формирующиеся с учетом и за счет норм международных договоров, создают своеобразный общий знаменатель под национальные налоговые законодательства на стыке резидентства и нерезиденства одного и того же обязанного лица - плательщика.

Обзор научной литературы. Анализ различных аспектов содержания налоговой обязанности осуществлялся рядом ведущих представителей финансово-правовой науки. Безусловно, прежде всего необходимо иметь в виду принципиальные положения, раскрывающие содержание данной проблемы, содержащиеся в работах И.И. Кучерова, С.Г. Пепеляева, М.Ю. Березина и других авторов. Естественно, рассмотрение проблемы общего налогового режима в контексте закрепления условий и границ реализации налоговой обязанности невозможно рассматривать вне анализа компетенционных рамок властвующих субъектов, дифференциации и соотношения их полномочий. В данном случае сложно обойтись без учета фундаментального труда Ю.А. Тихомирова "Теория компетенции". Анализа налогового режима на стыке национального законодательства и международных договоров касались М.А. Денисаев, В.А. Кашин, Г.П. Толстопятенко, А.А. Шахмаметьев. Ряд интересных положений содержится в статьях Л.П. Ануфриевой, И.В. Подчуфаровой, С.В. Пельковой, И.А. Седова, Д.А. Смирнова.

Исследовательская часть. Регулирование налоговых отношений осуществляется совокупностью норм, отражающих как национальные подходы и понимание состояния данных отношений в тот или иной период развития, так и подходы, отражающие состояние и нацеленность межгосударственных отношений. Характеризуя налоговые режимы, которые основываются на нормах национального законодательства, важно учитывать определенную иерархию, согласованное соотношение как законодательных актов в целом, так и отдельных их норм. В контексте этого важны учет и взаимосвязь момента возникновения обязанности по уплате налога или сбора и момента реализации полномочия субъекта налоговых отношений, которому делегирована подобная возможность. "Процессы по установлению и введению налогов, отражающие первичную фиксацию налога в налоговой системе и последующее его применение в сфере налогообложения, относятся к разным уровням власти, каждый из которых наделен определенным объемом полномочий по реализации общих принципов налогообложения и сборов в РФ" <1>. При этом необходимо учитывать и определенную иерархию полномочий. Речь идет о том, что фундаментальное полномочие, определяющее содержание налоговой системы, элементный состав налоговых механизмов, присуще исключительно Федеральному Собранию - парламенту Российской Федерации. Установление же региональных и местных налогов и сборов осуществляется через реализацию полномочий иных субъектов, но с учетом и на основе реализованного полномочия Федеральным Собранием.
--------------------------------
<1> Березин М.Ю. Региональные и местные налоги: правовые проблемы и экономические ориентиры. М., 2006. С. 55.

Реализуя свои полномочия, российский парламент прежде всего сосредоточивается на законодательной деятельности. "Выработка законов позволяет отразить в нормативно-обязательной форме общественные потребности и различные социальные интересы, найти ту "правовую формулу", которая обладает наивысшим потенциалом регулирования" <2>. Реализуя законодательную власть, именно Федеральное Собрание конструирует фундамент системы законодательства, регулирующего отдельную сферу общественных отношений. На основе конституционных норм-принципов базируется Налоговый кодекс РФ, отдельные аспекты которого детализируются в подзаконных актах.
--------------------------------
<2> Тихомиров Ю.А. Теория компетенции. М., 2001. С. 146.

Содержание общего налогового режима гарантируется несколькими уровнями, находящими отражение в соответствующих законодательных нормах. Ю.А. Тихомиров аргументированно подчеркивает, что "именно законодательная власть создает основу правопреемственности в обществе и государстве, и без нее трудно обеспечить устойчивое действие права" <3>. В то же время цельная система налогового законодательства предполагает определенную дифференциацию ее по нескольким уровням.
--------------------------------
<3> Там же.

Первый уровень - соответствующие нормы Конституции РФ. При этом конституционные предписания, на основании которых строится общий налоговый режим, бывают двух типов. Во-первых, это нормы, непосредственно касающиеся налоговых отношений. К таковым относится прежде всего ст. 57 Конституции РФ: "Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют", а также ст. 132 Конституции РФ, позволяющая органам местного самоуправления "самостоятельно устанавливать местные налоги и сборы". Во-вторых, это опосредованные нормы Конституции РФ, которые не имеют исключительно налогового содержания, но принципиально влияют на регулирование налоговых отношений. Так, конституционная норма, закрепляющая административно-территориальное строение государства, определяет и содержание налоговой системы Российской Федерации. Согласно ст. 5 Конституции РФ "Российская Федерация состоит из республик, краев, областей, городов федерального значения, автономной области, автономных округов - равноправных субъектов Российской Федерации".
На основании этого налоговая система Российской Федерации может быть только трехуровневой. В соответствии со ст. 12 НК РФ в Российской Федерации устанавливаются федеральные, региональные и местные виды налогов и сборов. Федеральными признаются налоги и сборы, установленные Налоговым кодексом и обязательные к уплате на всей территории Российской Федерации, региональными - налоги, установленные Налоговым кодексом и законами субъектов РФ о налогах и обязательные к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ, местными - налоги и сборы, установленные Налоговым кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и сборах и обязательные к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований.
Второй уровень закрепления основ общего налогового режима связывается с кодифицированным законом. Именно Налоговый кодекс РФ устанавливает несколько принципиальных моментов, без которых невозможно не только существование общего налогового режима, но и правовое регулирование налоговых отношений в целом. К этим требованиям относятся:
определение возникновения, изменения и прекращения обязанности по уплате налога или сбора, исполнение этой обязанности (ст. ст. 44 - 45 НК РФ);
закрепление понятия платежей, по которым возникает налоговая обязанность (ст. 8 НК РФ);
определение закрытого перечня платежей, которые составляют налоговую систему и с которыми связывается возникновение налоговой обязанности (ст. ст. 12 - 15 НК РФ);
закрепление закрытого перечня элементов налогового механизма, без установления которого невозможно возникновение налоговой обязанности (ст. 17 НК РФ);
детализация основных и факультативных элементов каждого налога или сбора, входящего в налоговую систему РФ (разд. VIII - X НК РФ). В этом случае необходимо учитывать непосредственное закрепление требований относительно налогов по федеральным налогам в Налоговом кодексе и отсылочное назначение их по региональным и местным налогам, поскольку налоговая обязанность по подобным платежам возникает на основании законов субъектов Федерации и нормативных правовых актов представительных органов муниципальных образований.
Третий уровень - соответствующие акты, регулирующие исполнение налоговой обязанности по региональным и местным налогам и сборам (разд. IX, X НК РФ).
Налоговые режимы, устанавливаемые нормами международных договоров, отражают определенную конкуренцию различных источников права. В контексте этого обратим внимание, что в соответствии со ст. 7 "Международные договоры по вопросам налогообложения" НК РФ, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
Подобное предписание основывается на детализации учета критерия резидентства и территориальности при реализации налоговой обязанности. В этом случае задача сводится к достижению определенного компромисса в соотношении национального законодательства и международных договоров при детализации и уточнении налоговой обязанности. С одной стороны, налоговая обязанность связывается с действиями налогоплательщика относительно уплаты тех платежей, которым государство придало режим налогов и сборов, т.е. она ориентирована на нормы национального законодательства. С другой стороны, подобная логика характерна для общества, развивающегося в исключительно замкнутом цикле, вне связей с другими экономиками, существующего абсолютно изолированно. Видимо, подобная ситуация абсолютно нереальна. Именно поэтому регулирование налоговых отношений предполагает существование их в межгосударственных экономических отношениях и соответствующем правовом обеспечении. Последнее осуществляется за счет как внутреннего (национального) налогового законодательства, так и международно-правовых договоров и соглашений.
Преимущественно внутренним законодательством регулируется обязанность по уплате налога. "Уплата налога (сбора) означает своевременное и в полном объеме исполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора) своей налоговой обязанности по отношению к государству. Такое поведение налогоплательщика в наибольшей степени соответствует финансовым интересам последнего" <4>. Безусловно, при этом необходимо исполнение обязанности по уплате налога связывать с интересами того субъекта, который получает поступления от этих платежей. И.И. Кучеров акцентирует внимание на удовлетворении интересов государства. При этом важно иметь в виду и интересы субъектов Федерации, которые удовлетворяются за счет уплаты региональных и местных налогов.
--------------------------------
<4> Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2001. С. 106.

Соотношение критериев резидентства и территориальности имеет принципиальное значение для определения налоговой обязанности и порядка ее исполнения. "Определение территории государства имеет значение, во-первых, для квалификации лиц в качестве налоговых резидентов или нерезидентов, во-вторых, для квалификации объектов налогообложения, как возникающих или не возникающих на территории соответствующего государства" <5>. Наличие критерия резидентства в целях налогообложения еще не порождает непосредственно обязанности перечислять определенную сумму в счет налога или сбора. "Apriori обязанность по уплате того или иного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения у него соответствующего объекта налогообложения. Принимая во внимание приведенное выше определение объекта налогообложения в качестве единственного основания возникновения налоговой обязанности, следует признать такие юридические факты, с которыми в соответствии с законодательством связывается обязанность по уплате налогов и сборов" <6>. Таким образом, И.И. Кучеров абсолютно аргументированно акцентирует внимание на сложном юридическом факте, сочетающем статус налогоплательщика и наличие объекта, вызывающего обязанность по уплате, в качестве основания, порождающего налоговую обязанность у конкретного лица.
--------------------------------
<5> Налоговое право: Учебник для вузов / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2015. С. 439.
<6> Кучеров И.И. Указ. соч. С. 105 - 106.

Относительно детализации данного положения существуют два подхода: а) налоговой территорией государства признается только внутренняя государственная территория; б) налоговой территорией государства признается также территория континентального шельфа и исключительной экономической зоны <7>. А.А. Шахмаметьев подчеркивает, что через принцип территориальности закрепляется экономическая связь налогообязанного лица с фискальной территорией. "Территориальность в налогообложении характеризует связь лиц или объектов с территорией государства, вследствие наличия которой на указанных лиц возлагаются обязанности по уплате налогов в этом государстве либо в нем облагаются налогами данные объекты" <8>.
--------------------------------
<7> Подробнее см.: Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. С. 439 - 441.
<8> См.: Шахмаметьев А.А. Международный фактор в правовом регулировании налогов. М., 2010. С. 31.

Налоговая юрисдикция государства связывается не только с определенной территорией, опосредующей возникновение обязанности по уплате налогов и сборов, но и с ориентированностью на субъектов этой обязанности. Налоговое регулирование в этом случае опирается на такие институты, как институт налогового резидентства, институт налогового домицилия, институт постоянного представительства. Институт налогового резидентства закрепляет опосредованную связь возникновения и порядка исполнения налоговой обязанности с установлением факта непосредственного нахождения субъекта в стране на протяжении определенного периода времени (не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев) <9>. М.А. Денисаев считает, что "термин "резидент" обычно употребляется в налоговых соглашениях об избежании двойного налогообложения для обозначения правовой принадлежности лица к тому или иному договаривающемуся государству" <10>. Учитывая важность понятия резидентства для международного права, следует понимать, что это один из принципиальных критериев, с которым национальное законодательство связывает формирование и корректировку внутренней налоговой обязанности, регулируемой нормами налогового законодательства (Налоговым кодексом РФ, законами субъектов РФ и т.д.). Институт налогового домицилия предполагает оценку места постоянного пребывания (проживания) физических лиц или места расположения органов управления, места регистрации. При определении налоговой обязанности нередко он используется наряду с критерием гражданства <11>.
--------------------------------
<9> См. п. 2 ст. 207 НК РФ.
<10> Денисаев М.А. Налоговые отношения с участием иностранных организаций в Российской Федерации. М., 2005. С. 49.
<11> Подробнее см.: Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. С. 459 - 461; Шахмаметьев А.А. Указ. соч. С. 33 - 35.

На отдельных сторонах соотношения принципов резидентства и территориальности останавливался Д.А. Смирнов, оценивая перспективы имплементации в российском налоговом законодательстве принципов международного налогового права. При этом он считал важным учитывать различия налоговой юрисдикции, "...под которой находятся налогоплательщик, его имущество либо получаемый доход... Сложности возникают, когда вопрос налогообложения выходит за пределы одного государства... Таким образом, раскрывается потенциал двойного налогообложения, потому как одно государство облагает налогом плательщика, основываясь на критерии резидентства (гражданства или времени пребывания на территории государства для физических лиц), а другое - основываясь на критерии территориальности (местонахождения объекта обложения)... Первый критерий предусматривает, что имущество и доход резидентов, находящихся как на территории данной страны, так и за ее пределами, подлежит обложению в этой стране... Критерий территориальности основывается на национальной принадлежности источника обложения. Он устанавливает, что налогообложению в данной стране подлежит только имущество, находящееся на его территории, либо доход, получаемый на этой территории, т.е. объект налогообложения определяет субъект налога" <12>.
--------------------------------
<12> Смирнов Д.А. Вопросы применения принципа определения налоговой юрисдикции Российской Федерации в зависимости от резидентства или территориальности // Вестник Воронежского государственного университета. Серия: Право. 2011. N 1. С. 318 - 319.

Предписания ч. 1 ст. 7 НК РФ фактически имеют производный характер, основывающийся на детализации ст. 15 Конституции РФ, в соответствии с которой общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации становятся составной частью российской правовой системы. Тем самым открывается возможность прямого действия и применения норм международного права органами государственной власти, в том числе органами правосудия. Заинтересованные лица могут при разрешении споров ссылаться непосредственно на нормы международного права. В этой же статье Конституции РФ закрепляется: "Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора".
Первые соглашения об устранении двойного налогообложения появились в начале XX века. В 1963 г. свою первую модель налогового соглашения создала Организация экономического сотрудничества и развития (далее - ОЭСР). С тех пор ее берут за шаблон при заключении большинства налоговых соглашений. ОЭСР обновила версию этого соглашения в 1977 г., а затем в 1992 г. Основное соглашение в некоторых случаях дополняется официальными комментариями ОЭСР, хотя в основном как по содержанию, так и по структуре подобная модель остается неизменной. Содержание договора об устранении двойного налогообложения раскрывается уже в названии, где акцентируется внимание, относительно каких налогов достигается соглашение об устранении двойного налогообложения <13>.
--------------------------------
<13> Подробнее см.: Пелькова С.В., Седов И.А. Соотношение национального и международного законодательства в целях избежания двойного налогообложения // Международный журнал прикладных и фундаментальных исследований. 2015. N 2-1. С. 142 - 144.

Международные налоговые соглашения являются способом урегулирования соотношения между процедурами исполнения налоговой обязанности субъектом, у которого возникает обязанность по уплате налога как в государстве, в котором он является налоговым резидентом, так и в государстве, в котором у него такой статус отсутствует. М.А. Денисаев, анализируя эту проблему, выделяет характерные черты, свойственные процессу их применения <14>: опосредованность применения международного договора с проблемой разграничения национального налогового законодательства и международных налоговых соглашений; случаи "приоритета" норм международного договора над нормами национального законодательства и т.д.
--------------------------------
<14> См.: Денисаев М.А. Указ. соч. С. 56 - 59.

Применение налоговых режимов на стыке национального законодательства и норм международных налоговых договоров происходит с учетом определенных акцентов в "приоритете" норм международного договора. При этом следует иметь в виду и четко разграничивать национальные подходы: а) признание приоритета норм международного права по отношению к нормам национального законодательства (например, Российская Федерация); б) равная юридическая сила норм международных договоров и национального законодательства. Так, в соответствии со ст. VI (абз. 2) Конституции США нормы международных договоров и национального права имеют равную юридическую силу. В этом случае при несоответствии положений договора об избежании двойного налогообложения статьям Кодекса внутренних доходов или любого другого закона США будет действовать норма, принятая по времени последней <15>.
--------------------------------
<15> См.: Толстопятенко Г.П., Федотова И.Г. Налоговое право США: терминология. М., 1996. С. 30.

Характеризуя соотношение норм международных налоговых соглашений и национального законодательства, часто акцентируется внимание на преимущественном положении первых. "В налоговой сфере данный принцип приобрел особое значение... Необходимым юридическим условием многостороннего сотрудничества государств по налоговым вопросам является обеспечение выполнения международно-правовых обязательств, приведение в соответствие с ними внутреннего законодательства" <16>. Действительно, налогово-правовое регулирование сегодня выходит за национальные рамки, поскольку представить себе экономику государства, замкнутую в определенных границах и обеспечивающую себе саморазвитие, практически невозможно. Общественное разделение труда приводит к формированию устойчивых связей между национальными экономиками и соответствующим соотношением налоговых последствий такой деятельности. Именно поэтому общественные отношения, регулирующие налогообложение, выйдя за национальные рамки, требуют и соответствующего нормативного регулирования за счет применения норм национальных законов и норм международных договоров.
--------------------------------
<16> Шахмаметьев А.А. Указ. соч. С. 46.

Следует согласиться с Г.П. Толстопятенко и И.Г. Федотовой в том, что место подобных договоров в системе источников налогового права определяется значением внешней торговли для развития национальной экономики и участия государства в международном разделении труда. "Предметом двусторонних договоров прежде всего является проблема двойного налогообложения, которую договаривающиеся государства и решают, закрепляя в соглашениях соответствующие принципы, понятия и механизм взаимного учета налоговых платежей" <17>. При этом непосредственной задачей является не столько механизм взаимного учета налоговых платежей, сколько определение суммы налога, подлежащего уплате на территории государства, где плательщик является налоговым резидентом, на основании такого учета.
--------------------------------
<17> Толстопятенко Г.П., Федотова И.Г. Указ. соч. С. 30.

Международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения может быть предусмотрено применение пониженных ставок налога или освобождение от налогообложения в отношении доходов от источников в Российской Федерации для иностранных лиц, имеющих фактическое право на эти доходы. Однако при этом подобное лицо не должно обладать ограниченными полномочиями в отношении распоряжения этими доходами и осуществлять в отношении указанных доходов посреднические функции в интересах иного лица <18>.
--------------------------------
<18> См. ч. 3 ст. 7 НК РФ.

В случае выплаты доходов от источников в Российской Федерации иностранному лицу, постоянным местонахождением которого является государство (территория), с которым имеется международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, налогообложение выплачиваемого дохода производится в следующем порядке:
1) если лицо, имеющее фактическое право на выплачиваемые доходы (их часть), признается налоговым резидентом Российской Федерации, налогообложение выплачиваемого дохода (его части) производится без удержания соответствующего налога в отношении выплачиваемых доходов (их части) у источника выплаты при условии информирования налогового органа по месту постановки на учет организации - источника выплаты доходов;
2) если лицо, имеющее фактическое право на выплачиваемые доходы (их часть), является иностранным лицом, на которое распространяется действие международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения, положения указанного договора применяются в отношении лица, которое имеет фактическое право на выплачиваемые доходы (их часть) <19>.
--------------------------------
<19> См. ч. 4 ст. 7 НК РФ.

Порядок заключения, выполнения и прекращения международных договоров Российской Федерации установлен Федеральным законом от 15 июля 1995 г. N 101-ФЗ "О международных договорах Российской Федерации". Применение отдельных норм данного Закона объективно предполагает учет Венской конвенции 1969 г. (относительно участия иностранных государств) и Венской конвенции 1986 г. (относительно участия иностранных государств и международных организаций). Детализация их положений носит специальный характер и может содержаться как в налоговых соглашениях, посвященных регулированию исключительно вопросов налогообложения, так и в договорах, которые регулируют налоговые проблемы наряду с другими отношениями.
Налоговые режимы, формирующиеся с учетом и за счет норм международных договоров, создают своеобразный общий знаменатель под национальные налоговые законодательства на стыке резидентства и нерезидентства одного и того же обязанного лица - плательщика. Прав В.А. Кашин, утверждая, что "налогоплательщикам - гражданам и предприятиям - они дают гарантию, что их доходы и капиталы не будут облагаться двойными налогами, и представляют защиту от дискриминационного налогообложения за рубежом; для налоговых органов они обеспечивают возможность взаимных прямых консультаций и контактов для решения всех спорных вопросов, а также для контроля над международной деятельностью своих налогоплательщиков; для государства налоговые соглашения являются средством закрепления на договорной основе своих прав на получение справедливой доли от налогообложения доходов и прибылей, реализуемых налогоплательщиками в сфере международной экономической деятельности" <20>.
--------------------------------
<20> Кашин В.А. Налоговые соглашения России. М., 1998. С. 5.

Двойное налогообложение можно рассматривать в двух формах: внутреннее и внешнее (международное). Если первое противоречит природе налогообложения и предотвращение его гарантируется принципом однократности налогообложения, то второе является абсолютно реальным элементом налогового регулирования. В.В. Полякова и С.П. Котляренко, анализируя данную проблему, обращают внимание на возникновение конфликтных ситуаций, связанных с многократным налогообложением. "Международное юридическое многократное (двойное и более) налогообложение можно определить как обложение сопоставимыми налогами в двух (и более) государствах одного и того же налогоплательщика в отношении одного и того же объекта за один и тот же период времени" <21>.
--------------------------------
<21> Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. С. 474.

Международное двойное налогообложение касается одного и того же субъекта, у которого возникает налоговая обязанность как на территории государства, где он является налоговым резидентом, так и на территории другого государства, где он не является таковым. При этом речь идет о сравнении налоговых обязанностей по одному и тому же или однотипному налогу (налог на доходы, налог на прибыль и т.д.). "...Двойное налогообложение является "юридическим", когда одно и то же лицо облагается налогом дважды по поводу того же самого дохода более чем одним государством. Экономическое двойное налогообложение имеет место, если налог взимается более чем с одного лица в отношении одного и того же объекта" <22>. Методы устранения многократного налогового обложения связывают прежде всего с принципом однократности налогообложения. Исходя из этого принципа и формируется система методов, направленных на устранение многократного налогообложения (позитивный метод освобождения; метод негативного освобождения; метод кредита и т.д.) <23>.
--------------------------------
<22> Ануфриева Л.П., Подчуфарова И.В. К вопросу о понятии "международное двойное налогообложение" // Актуальные проблемы российского права. 2016. N 11. С. 197 - 198.
<23> Подробнее см.: Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. С. 476 - 483.

Система доказательств и научная аргументация. Обоснование результатов исследования предполагает использование определенных методов и на основании этого авторскую аргументацию выводов, результатов, полученных в ходе анализа имеющихся точек зрения ученых и состояния действующего законодательства. Анализ поставленной проблемы, разрешение задач исследования опирались на применение совокупности общих и специальных методов научного познания. Основным методом является диалектический, который способствовал объективному анализу природы налогового режима в связи с характером и содержанием налоговой обязанности. Это позволило рассмотреть поставленные задачи с позиций единства их материального содержания и юридической формы. Структурный и функциональный метод позволили проанализировать структурированность норм и обосновать наличие трех уровней законодательных предписаний, регулирующих налоговые режимы. Специальный юридический метод использовался при детальном анализе состояния законодательных положений.

Результаты исследования.
1. Нормативное обеспечение налогового режима гарантируется несколькими законодательными уровнями: 1) нормы Конституции РФ; 2) кодифицированный закон; 3) акты, регулирующие исполнение налоговой обязанности по региональным и местным налогам и сборам.
2. Конституционные нормы, лежащие в основе налогово-режимного регулирования, включают как нормы, непосредственно касающиеся налоговых отношений, так и опосредованные нормы Конституции РФ, не имеющие исключительно налогового содержания, но принципиально влияющие на регулирование налоговых отношений.
3. В основе налогового режима лежат принципиальные требования: определение возникновения, изменения и прекращения обязанности по уплате налога или сбора, исполнение этой обязанности; закрепление понятия платежей, по которым возникает налоговая обязанность; определение закрытого перечня платежей, которые составляют налоговую систему и с которыми связано возникновение налоговой обязанности; закрепление закрытого перечня элементов налогового механизма, без установления которого невозможно возникновение налоговой обязанности; детализация основных и факультативных элементов каждого налога или сбора.
4. Режимное обеспечение исполнения налоговой обязанности основывается на детализации учета критерия резидентства и территориальности. С одной стороны, налоговая обязанность связывается с действиями налогоплательщика относительно уплаты тех платежей, которым государство придало режим налогов и сборов, т.е. она ориентирована на нормы национального законодательства, с другой - регулирование налоговых отношений предполагает существование их в межгосударственных экономических отношениях и соответствующее правовое обеспечение.
5. Соотношение критериев резидентства и территориальности имеет принципиальное значение для определения налоговой обязанности и порядка ее исполнения. Наличие критерия резидентства в целях налогообложения еще не порождает непосредственно обязанности перечислять определенную сумму в счет налога или сбора. Для этого необходимо также наличие объекта налогообложения. Таким образом, речь идет о сложном юридическом факте, сочетающем статус налогоплательщика и наличие объекта, вызывающего обязанность по уплате, в качестве основания, порождающего налоговую обязанность у конкретного лица.
6. Применение налоговых режимов на стыке национального законодательства и норм международных налоговых договоров учитывает определенные акценты в "приоритете" норм международного договора. Необходимо четко разграничивать национальные подходы: а) признание приоритета норм международного права по отношению к нормам национального законодательства; б) равная юридическая сила норм международных договоров и национального законодательства.
7. Двойное налогообложение рассматривается в двух формах: внутреннее и внешнее (международное). Если первое противоречит природе налогообложения и предотвращение его гарантируется принципом однократности налогообложения, то второе является абсолютно реальным элементом налогового регулирования.

Библиографический список

Ануфриева Л.П., Подчуфарова И.В. К вопросу о понятии "международное двойное налогообложение" // Актуальные проблемы российского права. 2016. N 11.
Березин М.Ю. Региональные и местные налоги: правовые проблемы и экономические ориентиры. М., 2006.
Денисаев М.А. Налоговые отношения с участием иностранных организаций в Российской Федерации. М., 2005.
Кашин В.А. Налоговые соглашения России. М., 1998.
Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2001.
Налоговое право: Учебник для вузов / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2015.
Пелькова С.В., Седов И.А. Соотношение национального и международного законодательства в целях избежания двойного налогообложения // Международный журнал прикладных и фундаментальных исследований. 2015. N 2-1.
Смирнов Д.А. Вопросы применения принципа определения налоговой юрисдикции Российской Федерации в зависимости от резидентства или территориальности // Вестник Воронежского государственного университета. Серия: Право. 2011. N 1.
Тихомиров Ю.А. Теория компетенции. М., 2001.
Толстопятенко Г.П., Федотова И.Г. Налоговое право США: терминология. М., 1996.
Шахмаметьев А.А. Международный фактор в правовом регулировании налогов. М., 2010.

Трудовой договор и трудовые отношения © 2015 - 2020. Все права защищены
↑