Резерв под 13-ю зарплату в бухучете (Мухин В.)

В нынешней экономической обстановке в стране многие организации вынуждены принимать не очень популярные среди сотрудников решения. И если совсем недавно считалось традицией под конец года радовать работников так называемой тринадцатой зарплатой, то теперь для некоторых работодателей это уже непозволительная роскошь. В сложившихся обстоятельствах самым оптимальным вариантом будет предусмотреть в коллективном договоре выплату таких премиальных только при наличии прибыли по итогам года и, соответственно, в течение этого года резервировать под это дело определенные суммы. Однако в этом случае нужно быть готовым к работе с резервом в случае, если несмотря на все предпринимаемые усилия компания все же по окончании года уйдет в минус.

Премии и иные поощрительные выплаты стимулирующего характера являются частью заработной платы (оплаты труда) работника. Это прямо следует из ч. 1 ст. 129 Трудового кодекса (далее - ТК). При этом в ч. 2 ст. 135 ТК уточняется, что системы премирования устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Таким образом, выплата тринадцатой зарплаты вполне может быть предусмотрена в коллективном договоре организации. Вместе с тем в последнее время многие компании пошли, что называется, на хитрость. В соответствующем положении коллективного договора делается оговорка - названная премия выплачивается только при условии, что по итогам года организацией получена прибыль.

Признание оценочного обязательства

В то же время согласно п. 4 ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (утв. Приказом Минфина России от 13 декабря 2010 г. N 167н, далее - ПБУ 8/2010) обязательство организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения (далее - оценочное обязательство) может возникнуть:
1) из норм законодательных и иных нормативных правовых актов, судебных решений, договоров;
2) в результате действий организации, которые вследствие установившейся прошлой практики или заявлений организации указывают другим лицам, что организация принимает на себя определенные обязанности, и, как следствие, у таких лиц возникают обоснованные ожидания, что организация выполнит такие обязанности.
В свою очередь, в соответствии с п. 5 ПБУ 8/2010 оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий:
а) у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой организация не может избежать. В случае когда у организации возникают сомнения в наличии такой обязанности, организация признает оценочное обязательство, если в результате анализа всех обстоятельств и условий, включая мнения экспертов, более вероятно, чем нет, что обязанность существует;
б) уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;
в) величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.
Как видим, обязательства организации по выплате 13-й зарплаты по итогам года, предусмотренной коллективным договором, в полной мере соответствуют названным условиям, а стало быть, признаются оценочными.

Резерв предстоящих расходов

Оценочные обязательства в силу п. 8 ПБУ 8/2010 отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов (счет 96), к которому открывают субсчет "Резервы на выплату вознаграждения по итогам года". Величина таковых относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива (п. 8 ПБУ 8/2010), то есть задействуются те же счета, на которые списываются суммы начисляемого работникам заработка.
Обратите внимание! При определении величины оценочного обязательства, связанного с оплатой труда, требуется также учитывать необходимость уплаты страховых взносов с этих выплат. На это указано, в частности, в Письме Минфина от 27 января 2012 г. N 07-02-18/01. Иными словами, обязательство начисляется в сумме, которая, по мнению организации, в дальнейшем позволит ей покрыть расходы на выплату вознаграждения, включая затраты в виде страховых взносов.
Признанное оценочное обязательство может списываться в счет отражения затрат или признания кредиторской задолженности по выполнению только того обязательства, по которому оно было создано. Об этом сказано в п. 21 ПБУ 8/2010.
Соответственно, использование резерва на выплату 13-й зарплаты по итогам года и уплата соответствующих сумм взносов во внебюджетные фонды отражаются следующими проводками:
Дебет 96 Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
- отражено использование резерва на выплату 13-й зарплаты;
Дебет 96 Кредит 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"
- за счет сформированного резерва начислены страховые взносы.

Новое событие

Обоснованность признания и величина оценочного обязательства подлежат проверке организацией в конце отчетного года, а также при наступлении новых событий, связанных с этим обязательством (п. 23 ПБУ 8/2010). По результатам такой проверки сумма оценочного обязательства может быть:
1) увеличена в порядке, установленном для признания оценочного обязательства п. 8 ПБУ 8/2010 (без включения в стоимость актива);
2) уменьшена в порядке, установленном для списания оценочного обязательства п. 22 ПБУ 8/2010;
3) остаться без изменения;
4) списана полностью в порядке, установленном п. 22 ПБУ 8/2010, при получении дополнительной информации, позволяющей сделать вывод о прекращении выполнения условий признания оценочного обязательства, установленных п. 5 ПБУ 8/2010.
Новым событием, связанным с оценочным обязательством по выплате вознаграждения по итогам года, очевидно, является, в частности, получение информации о фактическом текущем экономическом положении организации. Она может свидетельствовать, к примеру, о том, что по итогам года прибыль получена не будет. При таких обстоятельствах отпадает обязанность по выплате 13-й зарплаты, предусмотренной коллективным договором.
Соответственно, в рассматриваемой ситуации в силу п. 22 ПБУ 8/2010 неиспользованная сумма оценочного обязательства списывается с отнесением на прочие доходы организации. То есть в бухучете делаются следующие записи:
Дебет 96 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы",
- списано оценочное обязательство по выплате 13-й зарплаты по итогам года.

"Промежуточный" вариант

В то же время необходимо отметить следующее: вывод о том, что по итогам года компания сработает "в минус", может быть сделан и на основании промежуточной отчетности, например за 9 месяцев текущего года. Согласно Методическим рекомендациям МР-1-КпТ "Оценочные обязательства по расчетам с работниками", принятым Комитетом БМЦ по толкованиям 9 сентября 2011 г., в таких ситуациях ранее начисленное оценочное обязательство по предстоящей оплате вознаграждений по итогам работы за год сторнируется.